Історія справи

Ухвала КАС ВП від 10.11.2019 року у справі №815/3957/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

08 листопада 2019 року

Київ

справа №815/3957/17

адміністративне провадження №К/9901/38177/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І. А.,

суддів - Олендера І. Я., Ханової Р. Ф.,

здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІІР"

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Димерлія О. О., судді - Бойко А. Г., Єщенко О. В. )

у справі №815/3957/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІІР"

до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІІР" (далі - ТОВ "ДІІР", Товариство, позивач, платник) звернулось в Одеський окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (далі - ГУ ДФС в Одеській області), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС в Одеській області від 06.07.2017 №0017761402 про застосування до Товариства пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД на суму ~money0~ 79 коп. та №0017771402 про застосування до платника пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД на суму ~money1~;

- стягнути у примусовому порядку з Головного управління ДФС в Одеській області на користь ТОВ "ДІІР" суму сплаченого судового збору у розмірі ~money2~

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки у контролюючого органу були відсутні повноваження щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, установлених п. 2 ст.16 Декрету №15-93, оскільки уповноваженим органом щодо застосування вказаних санкцій є Національний банк України. Також вказує на те, що строки, передбачені ст. 250 Господарського кодексу України, щодо застосування зазначених санкції сплинули.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2017 року адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 06.07.2017 №0017761402 та №0017771402.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що виявлені контролюючим органом порушення не містять ознак складу податкового правопорушення, а також зазначив, що адміністративно-господарські санкції застосовані контролюючим органом з порушенням встановленого ст. 250 Господарського кодексу України строку, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 06.07.2017 №0017761402 та №0017771402 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідач оскаржив зазначену постанову в апеляційному порядку.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року апеляційну скаргу задоволено, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2017 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції зазначив, що приймаючи оскаржувані податкові повідомлення - рішення у межах своїх повноважень та у спосіб, встановлений законом.

Не погодившись з зазначеною постановою суду апеляційної інстанції позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просив її скасувати, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2017 року залишити без змін. В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що у спірних правовідносинах застосуванню підлягають положення ч. 1 ст. 250 ГК України і на них не поширюються штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначається податковим законодавством.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 грудня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.

Від відповідача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

14 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 31 травня 2017 року по 07 червня 2017 року ГУ ДФС в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог валютного законодавства при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 15 квітня 2015 року б/н за період з 29 квітня 2015 року по 12 жовтня 2015 року.

За результатами перевірки складено акт від 14 червня 2017 року №623/15-32-14-02/38477260 (далі - Акт перевірки) (а. с. 24-29).

Як вбачається з акту, контролюючий орган дійшов висновку про порушення Товариством вимог:

- ст.9 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" в частині недотримання законодавчо встановлених термінів розрахунків при здійснені розрахунків за контрактом від 15 квітня 2015 року б/н, укладеним з компанією - нерезидентом STRASSMAYR SP. Z O.O. SP. KOMANDYTOWA (Республіка Польща) в сумі ~money6~

- ст.5 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", п.7 Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 10 серпня 2015 року №281, в частині неперерахування позитивної курсової різниці до бюджету;

- ст.9 Декрету Кабінету Міністрів України від 19 лютого 1993 року №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" та п. 2 Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами" ТОВ "ДІІР" не подало до Роздільнянської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області декларацію про валютні цінності, доходи та майно, які належать резиденту України та знаходяться за її межами станом на 01 жовтня 2015 року.

На підставі Акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 06 липня 2017 року:

- №0017761402, яким позивачу нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов'язань та ШС за порушення вимог валютного законодавства у розмірі ~money3~ 79 коп;

- №0017771402, яким платнику визначено штрафні санкції, за неподання до контролюючого органу декларації про валютні цінності, доходи та майно, які належать резиденту України та знаходяться за її межами у розмірі ~money4~

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015р. ), відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судові рішення судів першої та апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідають в зв'язку з наступним.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законом України "Про порядок здійснення розрахунків і іноземній валюті", Декретом кабінету міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю".

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків і іноземній валюті" виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною першою цієї статті.

Так, пунктами 1 постанов Правління національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від 03.03.2015 №160, "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України"
03.06.2015 №354, та постанови "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від 03.09.2015 №581 встановлено, що розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в статтях 1 та 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", здійснюються у строк, що не перевищує 90 календарних днів

Згідно із ст. 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків і іноземній валюті" порушення резидентами, крім суб'єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції на період її проведення, строків, передбачених ст. 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків і іноземній валюті" або встановлених Національним банком України відповідно до ст. 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків і іноземній валюті", тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).

Таким чином, у разі порушення 90-денного строку зарахування виручки резидента в іноземній валюті на валютний рахунок в уповноваженому банку підлягає нарахуванню пеня за кожний день прострочення.

Частинами 1, 2 статті 250 Господарського кодексу України встановлено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

З набранням 01.01.2011 чинності Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України" від 02.12.2010 №2756-VI дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів. Дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

З 01.01.2011 порядок застосування фінансової відповідальності за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, врегульовано Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність), зокрема, платників податків, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України та іншими законами України.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовується, зокрема, фінансова відповідальність.

пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

У статті 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" фінансова відповідальність за порушення резидентами строків, передбачених статті 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" або встановлених Національним банком України відповідно до статті 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" визначена у виді пені.

Згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, якщо, зокрема згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Відповідно до пункту 114.1 статті 114 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов'язань, визначеним пункту 114.1 статті 114 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених п. 102.1 ст. 102 ПК України, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до п. 102.1 ст. 102 ПК України), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п. 102.1 ст. 102 ПК України, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Таким чином, з набранням чинності Податкового кодексу України, положення частини 1 статті 250 Господарського кодексу України щодо строків застосування адміністративно-господарських санкцій, на нарахування штрафних санкцій (пені) за порушення валютного законодавства, в тому числі на нарахування пені за порушення резидентами термінів розрахунків в іноземній валюті у сфері зовнішньоекономічної діяльності, не розповсюджуються.

Суд апеляційної інстанції установив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем у межах строку, встановленого статтею 102 Податкового кодексу України.

Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про необґрунтованість доводів скаржника та помилковість висновків суду першої інстанції, що штрафні санкції, пеня у спірних правовідносинах, за порушення вимог статті 1 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" є адміністративно-господарськими санкціями, які мають застосовуватись з урахуванням строків передбачених статтею 250 Господарського кодексу України, з огляду на те, що правовідносини позивача та контрагента - нерезидента відбулись вже під час дії норм Податкового кодексу України та на час набрання чинності змін, внесених до Господарського кодексу України.

Також суд апеляційної інстанції правомірно відхилив посилання позивача на правову позицію, висловлену Верховним Судом України в постанові від 04.11.2014 №21-469а14, в якій зазначено, зокрема, що пеня за порушення статей 1 та 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" є адміністративно-господарською санкцією, оскільки така правова позиція стосувалась порушення правил ЗЕД вчинених до 01.01.2011, тобто до введення в дію частини 2 статті 250 Господарського кодексу України.

Разом з цим, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 06.07.2017 №0017771402, яким Товариству на підставі п. 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" (далі - Декрет) визначено суму штрафних санкцій у розмірі ~money5~ за неподання до контролюючого органу декларації про валютні цінності, доходи та майно, які належать резиденту України та знаходяться за її межами, виходячи з наступного.

Цей Декрет установлює режим здійснення валютних операцій на території України, визначає загальні принципи валютного регулювання, повноваження державних органів і функції банків та інших фінансових установ України в регулюванні валютних операцій, права й обов'язки суб'єктів валютних відносин, порядок здійснення валютного контролю, відповідальність за порушення валютного законодавства.

Відповідно до ст. 9 Декрету Валютні цінності та інше майно резидентів, яке перебуває за межами України, підлягає обов'язковому декларуванню у Національному банку України.

Порядок і терміни декларування встановлюються Національним банком України.

Згідно з п. 2 ст. 16 Декрету до резидентів, нерезидентів, винних у порушенні правил валютного регулювання і валютного контролю, застосовуються такі міри відповідальності (фінансові санкції) за невиконання резидентами вимог щодо декларування валютних цінностей та іншого майна, передбачених статтею 9 цього Декрету, - штраф у сумі, що встановлюється Національним банком України.

Санкції, передбачені цим пунктом, застосовуються Національним банком України та за його визначенням - підпорядкованими йому установами. Оскарження дій щодо накладення стягнень провадиться у судовому порядку.

Указом Президента України від 27.06.1999 № 734/99 "Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства", зокрема, пунктами 3,5, контролюючі органи уповноважено застосовувати до резидентів і нерезидентів України санкції, передбачені пунктом 2 статті 16 Декрету.

Надаючи оцінку встановленим у дані справі обставинам, слід враховувати правовий висновок Верховного Суду України, викладений у постанові від 07.02.2012 у справі № 21-904а10, відповідно до якого єдиним повноважним органом на застосування передбачених п. 2 статті 16 Декрету міри відповідальності (фінансові санкції) до резидентів та нерезидентів є Національний банк України. Положення Указу не підлягають застосуванню, оскільки суперечать обмеженням, встановленим пунктом 4 Перехідних положень Конституції України, та необґрунтовано створюють протиріччя у правовому регулюванні відносин.

Положення Указу Президента України від 27.06.1999 №734/99 "Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства", яким органи державної податкової служби наділено повноваженнями застосовувати до резидентів і нерезидентів України санкції, передбачені пунктом 2 статті 16 Декрету, не підлягають застосуванню, оскільки, врегульовуючи по-іншому питання, які були врегульовані законом (Декретом, виданим у межах повноважень, настатей 1 та 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" України від 18 листопада 1992 року № 2796-XII "Про тимчасове делегування Кабінету Міністрів України повноважень видавати декрети в сфері законодавчого регулювання"), Указ суперечить обмеженням, встановленим пунктом 4 Перехідних положень Конституції України та необґрунтовано створює протиріччя в правовому регулюванні відносин.

За таких обставин, у відповідача були відсутні повноваження для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі п. 2 ст. 16 Декрету та відповідно прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 06.07.2017 №0017771402.

Така ж сама правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 26 березня 2019 року у справі №826/8061/13-а, від 24 січня 2019 року у справі №820/3659/16, від 27 лютого 2018 року у справі №802/1619/13-а, від 09 квітня 2019 року у справі №806/2450/16.

Згідно з пунктом 3 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Відповідно до статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами норм матеріального права, колегія суддів вважає, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до помилкового висновку про відсутність правових підстав для часткового задоволення позову.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 345, 349, 351, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІІР" задовольнити частково.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 06.07.2017 №0017771402 та ухвалити в цій частині нову постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІІР" до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 06.07.2017 №0017771402.

В іншій частині постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова