Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

03 квітня 2018 року

Київ

справа №821/874/17

адміністративне провадження №К/9901/7576/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді - доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року (суддя - Войтович І.І.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року (судді: Скрипченко В.О., Єщенко О.В., Осіпов Ю.В.) у справі №821/874/17 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 4 квітня 2017 року №0000331302, №0000341302; №0000351302, №0000841305 та скасування вимоги відповідача №Ф-000071302 від 04 квітня 2017 року та рішення №0000841305 від 20 липня 2017 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на відсутність порушення вимог податкового законодавства при здійсненні господарської діяльності за перевіряємий період, зважаючи на те, що обсяг доходу позивача за спірний період не перевищив обсягу доходів для платників єдиного податку, а також відсутність порушень у визначені чистого оподаткованого доходу за 2015 рік.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року, задоволено адміністративний позов. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 4 квітня 2017 року №0000331302, №0000341302; №0000351302, №0000841305, скасовано вимогу відповідача №Ф-000071302 від 04 квітня 2017 року та рішення №0000841305 від 20 липня 2017 року. Стягнуто на користь позивача судовий збір у розмірі 3 301,43 грн.

Суди попередніх інстанцій задовольняючи адміністративний позов та скасовуючи спірну вимогу, рішення та податкові повідомлення-рішення виходили з того, що обсяг доходу позивача за спірний період не перевищує обсягу доходів для платників єдиного податку, а також відсутність порушень у визначені позивачем чистого оподаткованого доходу за 2015 рік, обумовлює безпідставність нарахування військового збору, єдиного податку та застосування штрафних (фінансових) санкцій з цього податку.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1

У доводах касаційної скарги відповідач обмежується виключно цитуванням норм матеріального та процесуального права, посилається на невідповідність висновків судів обставинам справи, які, на думку контролюючого органу, полягають у правомірності винесення спірних податкових повідомлень-рішень та вимоги, натомість доводів щодо неправильного застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права не наводить.

ФОП ОСОБА_1 подав відзив на касаційну скаргу, в якому просить касаційну скаргу контролюючого органу залишити без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій - без змін, з посиланням на необґрунтованість такої скарги, з огляду на відсутність у позивача податкового боргу з акцизного податку.

Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту першого частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що уповноваженими особами контролюючого органу проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, про що складено акт від 21 березня 2017 року №5/21-22-13-02-15, яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, Порядку ведення книги доходів і витрат від 16 вересня 2013 року №481 «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік у сумі 14 662,65 грн; статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого, позивачем занижено суму єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за перевіряємий період на суму 33 919,56 грн; підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, що призвело до несплати військового збору за 2015 року у сумі 1 466,27 грн; підпункту 293.4.1 пункту 293.4 статті 293 Податкового кодексу України, у частині оподаткування обсягу доходу що перевищує 1 000 000,00 грн не в повному обсязі, що призвело до заниження єдиного податку у сумі 164 086,11 грн; підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, у частині не подання податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2016 року.

За результатами перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 4 квітня 2017 року

- №0000331302, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 170,00 грн.

- №0000341302, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір у сумі 1 832,84 грн, у тому числі за податковим зобов'язанням в сумі 1 466,27 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 366,67 грн;

- №0000351302, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 18 328,31 грн, у тому числі за податковим зобов'язанням в сумі 14 662,65 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 3 665,66 грн;

- №0000361302, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем Єдиний податок з фізичних осіб в сумі 205 107, 64 грн, у тому числі за податковим зобов'язанням у сумі 164 086,11 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 41 021,53 грн;

Крім того, контролюючим органом прийнято рішення №0000841305 від 20 квітня 2017 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 6 783,91 грн та вимогу №Ф-000071302 від 4 квітня 2017 року, якою позивача зобов'язано сплатити борг (недоїмку) по єдиному внеску в сумі 33 919,56 грн.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Підпунктом 291.4.2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України визначено умови перебування платника на другій групі оподаткування, зокрема: фізичні особи підприємці, які здійснюють господарську діяльність надання послуг, у тому числі побутових, платниками єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1 000 000,00 грн.

Відповідно до положень абзацу 2 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України встановлено, що платники єдиного податку зобов'язані перейти на сплату інших податків і зборів у разі перевищення протягом року обсягу доходу встановленого для платників єдиного податку І-ІІІ груп першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем було помилково зазначено в уточнюючій податковій декларації платника єдиного податку фізичної особи - підприємця від 27 лютого 2017 року №90822981564 у рядку 03 «Обсяг доходу» суму 2 093 907,41 грн замість 822 129,47 грн, у зв'язку з чим 13 травня 2017 року позивачем було подано уточнюючу декларацію за №9082303569, де в рядку 08 «загальна сума доходу за звітний період» зазначено суму 822 129,47 грн, яка була прийнята контролюючим органом.

Крім того, за даними книги обліку доходів і витрат за І півріччя 2014 року платника податків вбачається, що обсяг доходу склав у сумі 822 129, 47 грн, що не перевищує обсягу доходів для платників єдиного податку.

Враховуючи зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про безпідставність збільшення суми грошового зобов'язання за платежем єдиний податок з фізичних осіб відповідно до податкового повідомлення-рішення №000036130.

Перевіряючи правильність визначення суми чистого оподаткованого доходу, контролюючим органом встановлено його заниження у сумі 14 662,65 грн, внаслідок невключення до доходу 2015 року сум акцизного податку. Сума донарахованого податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік склала 14 662,65 грн.

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

За змістом до пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Отже, з наведених норм вбачається, що податок на додану вартість та акцизний податок мають однакову правову природу, а саме: обидва цих податки є непрямими. Однак, норма пункту 177.3 Податкового кодексу України не робить виключення для фізичних осіб-підприємців щодо не включення акцизного податку до доходу.

Нормами чинного податкового законодавством передбачено основоположні принципи функціонування податкової системи країни, зокрема такі як єдиний підхід до встановлення податків і зборів (пп. 4.1.11 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України), нейтральність оподаткування (пп. 4.1.8 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України), відповідно до якого установлення податків та зборів повинно відбуватись у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків.

Однак, у даному випадку має місце нерівність у порядку визначення доходу від господарської діяльності фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб-підприємців, а включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця негативно впливає на конкурентоздатність такого підприємця порівняно з юридичними особами - платниками податку на прибуток, що є порушенням статті 42 Конституції України, якою гарантується право кожного на підприємницьку діяльність, на захист конкуренції, недопущення зловживання монопольним становищем на ринку, неправомірного обмеження конкуренції та недобросовісної конкуренції.

Крім того, відповідно до пункту 6.1 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнається доходами.

Таким чином, з урахуванням вищевикладеного, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів.

Про наведене також свідчить і подальше вдосконалення законодавцем правового регулювання питання щодо оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, шляхом доповнення пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України підпунктом 177.3.1 згідно із Законом № 1797-VIII від 21 грудня 2016 року, де визначено, що не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відтак, колегія суддів вважає, що за наявності прямої норми, закріпленої пунктом 177.3 статті 177 Податкового кодексу України, якою передбачено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг), доводи податкового органу є неприйнятними.

Крім того, акцизний податок з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є доходом Державного бюджету, а не підприємця, оскільки витрати по його сплаті не є такими, що належать до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів від провадження господарської діяльності, що свідчить про безпідставність донарахування контролюючим органом податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 18 328,31 грн.

Отже, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, що безпідставне збільшення податковим органом суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного 2015 року декларування, обумовлює безпідставне застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до статті 123 Податкового кодексу України та відсутність підстав для прийняття інших рішень, які є предметом дослідження у даній справі.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

З огляду на зазначене, враховуючи, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного суду України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року у справі №821/874/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

..........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду