Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

22 квітня 2019 року

Київ

справа №816/4251/15

адміністративне провадження №К/9901/11043/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи -підприємця ОСОБА_2

на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2015 року (суддя Соколенко Ф.Ф.)

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2015 року (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді - Курило Л.В., Русанова В.Б.)

у справі № 816/4251/15

за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_2

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області

про визнання скасованими рішення та вимоги, визнання неправомірними вимоги та рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2015 року фізична особа - підприємець ОСОБА_2 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_2) звернулася до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - відповідач, Кременчуцька ОДПІ), в якому просила визнати такими, що скасовані в порядку пункту 56.9 статті 56 Податкового кодексу України рішення № 0038971701/9809 від 05 червня 2015 року про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6943,40 грн та вимогу від 14 травня 2015 року № Ф-0036201701/532; визнати неправомірними вимогу від 14 травня 2015 року № Ф-0036201701/532 та рішення № 0038971701/9809 від 05 червня 2015 року про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6 943,40 грн, рішення від 24 липня 2015 року № 0050411701/11266 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6 157,85 грн.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2015 року, у задовленні позову відмовлено.

Не погодившись із вказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на істотне порушення судами норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору, просила скасувати судові рішення та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги .

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 січня 2016 року відкрито касаційне провадження.

12 лютого 2016 року до Вищого адміністративного суду України надійшли заперечення відповідача на касаційну скаргу, в яких він просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін.

29 січня 2018 року касаційну скаргу з матеріалами справи передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України).

Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши і обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач зареєстрована фізичною особою -підприємцем виконавчим комітетом Кременчуцької міської ради 28 жовтня 1998 року та перебуває на податковому обліку в Кременчуцькій ОДПІ з 30 грудня 1998 року, індивідуальний податковий номер НОМЕР_1.

У період з 21 квітня 2015 року по 06 травня 2015 року посадовими особами Кременчуцької ОДПІ відповідно до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на ІІ квартал 2015 року та наказу від 10 квітня 2015 року № 684 проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 з дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року, законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2014 року.

За результатами проведеної перевірки відповідач склав акт від 14 травня 2015 року № 623/16-03-17-01-10/НОМЕР_1, в якому зафіксував порушення позивачем, крім іншого, п. 2 ст. 7, п. 11 ст. 8, п. 2 ст. 9 розділ III Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донарахував суму єдиного соціального внеску у розмірі 59 423,68 грн, у тому числі по періодах: за 2012 рік - 20 020,69 грн; за 2013 рік - 23 692,13 грн; за 2014 рік - 15 710,86 грн.

На підставі висновків акта перевірки 14 травня 2015 року Кременчуцька ОДПІ склала вимогу № Ф-0036201701/532, згідно з якою визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 59 423,68 грн.

Із даним рішенням позивач не погодився та оскаржив його в адміністративному порядку до Головного управління Міндоходів у Полтавській області та Державної фіскальної служби України, за результатами розгляду скарги позивача прийнято рішення про залишення без задоволення скарги, а вимоги - без змін.

05 червня 2015 року заступник начальника Кременчуцької ОДПІ прийняв рішення №0038971701/9809 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів єдиного внеску в розмірі 6 943,40 грн, за результатами адміністративного оскарження якого Головне управління Міндоходів у Полтавській області скасувало рішення 05 червня 2015 року №0038971701/9809 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 785,54 грн, в іншій частині рішення Кременчуцької ОДПІ від 05 червня 2015 року №0038971701/9809 залишила без змін.

Рішенням Державної фіскальної служби України від 01 вересня 2015 року №8282/П/99-99-10-01-07-25 залишено без розгляду скаргу позивача на рішення від 05 червня 2015 року № 0038971701/9809 у зв'язку з порушенням законодавчо встановленого 10-денного строку для подання повторної скарги.

Згідно з вищевказаним рішенням Головного управління Міндоходів у Полтавській області про результати розгляду скарги від 17 липня 2015 року № 198/П/16-31-10-04-11 Кременчуцька ОДПІ 24 липня 2015 року прийняла рішення № 0050411701/11266 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів єдиного внеску в розмірі 6 157,85 грн.

Не погодившись із вказаними рішеннями про застосування штрафних санкцій та вимогою, позивач звернулася з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, при вирішенні спору виходив із того, що розмір сукупного оподатковуваного доходу платника податків залежить від суми витрат, документально підтверджених та пов'язаних з провадженням господарської діяльності такого платника, до складу прямих витрат, пов'язаних з наданням послуг, включаються витрати, зокрема, на оплату комунальних послуг, електроенергії, проте позивачем не надано жодних доказів на підтвердження факту здійснення відповідних видів господарської діяльності.

Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій здійснили системний аналіз норм Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI), Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Податкового кодексу України (в редакціях, які діяли на час виникнення спірних правовідносин).

Так, відповідно до пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

За правилами пункту 11 статті 8 Закону № 2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Згідно з пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України чистий річний оподатковуваний дохід визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, а саме об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця, та пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України, згідно з яким оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

З огляду на зміст вищенаведених норм законодавства суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що розмір сукупного оподатковуваного доходу платника податків залежить від суми витрат, документально підтверджених та пов'язаних з провадженням господарської діяльності такого платника.

Також судами попередніх інстанцій проаналізовано норми Податкового кодексу України, зокрема пункт 138.1 статті 138 Податкового кодексу України, відповідно до якого витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

На підставі аналізу вказаних норм суди обґрунтовано зауважили, що до складу прямих витрат, пов'язаних з наданням послуг, включаються витрати на оплату комунальних послуг, електроенергії та оплати праці.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз викладених положень дає підстави для висновку про те, що витрати фізичної особи-підприємця, що враховуються при обчисленні чистого оподаткованого доходу, на суму якого нараховується єдиний соціальний внесок, мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивачем не надано жодних доказів на підтвердження факту здійснення відповідних видів господарської діяльності та помилково віднесено суми витрат на оплату комунальних послуг до витрат за кодом КВЕД 73.20 «дослідження кон'юктури ринку та виявлення громадської думки», оскільки їх потрібно віднести до витрат, що пов'язані із здійсненням господарської діяльності позивача за кодами КВЕД 47.24, 47.25, 47.26, 56.320.

Крім того, як правильно зауважили суди попередніх інстанцій, позивачем не надано документів, які б свідчили про виправлення даних помилок в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2012-2014 роки в порядку, встановленому Податковим кодексом України.

За таких обставин, висновок судів про підтвердження у ході судового розгляду факту завищення позивачем валових витрат на загальну суму 25 687,45 грн, є правомірним.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, зі змісту акта перевірки вбачається, що висновок про заниження позивачем суми єдиного соціального внеску на 59 423,68 грн ґрунтується на встановленому порушенні щодо заниження суми чистого

оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7 %.

З урахуванням положень частини третьої статті 9, частин четвертої, одинядцятої, чотирнадцятої статті 25 Закону № 2464-VI та встановлений перевіркою факт заниження позивачем суми чистого оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що вимога про сплату боргу (недоїмки) від 14 травня 2015 року № Ф-0036201701/532, якою визначено недоїмку в розмірі 59 423,68 грн, та рішення від 24 липня 2015 року № 0050411701/11266 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6157,85 грн, є законними та обґрунтованими.

Щодо рішення Кременчуцької ОДПІ від 05 червня 2015 року № 0038971701/9809 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6 943,40 грн Суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 2.1 Порядку розгляду органами доходів і зборів скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 09 вересня 2013 року № 452 (далі - Порядок № 452), у разі якщо скаржник вважає, що орган доходів і зборів у районі, місті (крім міст Києва та Севастополя), районі у місті, об'єднаний чи спеціалізований, неправильно визначив суму недоїмки або прийняв рішення про накладення штрафу та нарахування пені, що суперечить законодавству про загальнообов'язкове державне соціальне страхування або виходить за межі його компетенції, встановленої законом, він має право оскаржити таке рішення у відповідному головному управлінні Міндоходів в Автономній Республіці Крим, області, містах Києві та Севастополі.

Відповідно до пунктів 2.2 - 2.3 зазначеного Порядку скарга на вимоги та на рішення органів доходів і зборів у районах, містах (крім міст Києва та Севастополя), районах у містах, об'єднаних чи спеціалізованих, про нарахування пені та накладення штрафу подається відповідно до головних управлінь Міндоходів в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі в письмовій формі разом з документами, що підтверджують неправильність рішення.

Пунктом 4.4 Порядку № 452 встановлено, що орган доходів і зборів при розгляді скарги перевіряє законність і обґрунтованість винесення вимоги або рішення, що оскаржуються, і приймає одне з таких рішень: залишає вимогу або рішення, що оскаржуються, без змін, а скаргу - без задоволення; скасовує в певній частині вимогу або рішення, що оскаржуються, і не задовольняє скаргу в певній частині; скасовує в повному обсязі вимогу або рішення, що оскаржуються, і задовольняє скаргу; направляє скаргу на новий розгляд до відповідного територіального органу доходів і зборів; залишає скаргу без розгляду.

За правилами пункту 4.5 Порядку № 452 у разі скасування вимоги або рішення органу доходів і зборів про нарахування пені та накладення штрафу вони вважаються відкликаними з дня прийняття рішення органу доходів і зборів вищого рівня про повне або часткове задоволення скарги, про що зазначається в рішенні відповідного органу доходів і зборів.

Таким чином, рішення Кременчуцької ОДПІ від 05 червня 2015 року № 0038971701/9809 є відкликаним у силу Закону.

Щодо вимог позивача про визнання такими, що скасовані в порядку пункту 56.9 статті 56 Податкового кодексу України, рішення від 05 червня 2015 року №0038971701/9809 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 6 943,40 грн. та вимога від 14 травня 2015 року №Ф-0036201701/532, то суд першої інстанції, з висновоком якого погодився суд апеляційної інстанції, обґрунтовано відмовив у їх задоволенні.

Так, суди попередніх інстанцій, здійснивши системний аналіз пункту 56.9 статті 56 Податкового кодексу України, пункту 1.3 статті 1 Податкового кодексу України, пункту 1.3 Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду органами доходів і зборів, статті 25 Закону № 2464-VI у розрізі процедури адміністративного оскарження позивачем рішень та вимоги Кременчуцької ОДПІ, зазначили, що відповідачем розглянуто скарги позивача та за результатами такого оскарження прийняті відповідні рішення, а тому суд не може перебирати на себе функцій суб'єкта владних повноважень в реалізації відповідних управлінських функцій і вирішенні питань, віднесених до виключної компетенції такого суб'єкта, та визнавати рішення такими, що скасовані в адміністративному порядку, якщо такі дії входять до компетенції суб'єкта владних повноважень.

Доводи касаційної скарги про те, що відповідачем не заперчується факт понесення ФОП ОСОБА_2 витрат на оплату комунальних послуг та електричну енергію та є належним підтвердженням понесення таких витрат, є неприйнятними, оскільки не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи та фактично позивач просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів щодо встановлення істотних обставин у справі, що знаходиться за межами касаційного перегляду згідно з частиною другою статті 341 КАС України.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 залишити без задоволення, постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова

Судді І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова