ПОСТАНОВА

Іменем України

16 липня 2019 року

Київ

справа №816/4249/15

адміністративне провадження №К/9901/27749/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кремторг» на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 06.10.2015 (суддя - Петрова Л.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.12.2015 (головуючий суддя - Водолажська Н.С., судді: Бенедик А.П., Калиновський В.А.) у справі № 816/4249/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кремторг» до Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Кремторг» (далі - ТОВ «Кремторг») звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - Кременчуцька ОДПІ) від 12.08.2015 №0004152202/74.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 06.10.2015, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.12.2015, в задоволенні позову відмовлено.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що акти здачі приймання-виконаних робіт не розкривають зміст господарської операції з надання контрагентом позивача маркетингових послуг (кількість опитуваних осіб, місця опитування, періоди, результати визначення динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, назви продукції, що приймала участь у дослідженні, кількісний показник об`єму продажу товарів у торгівельних точках, тощо). Також суд зазначив, що позивачем не надані документи, що відображають результати вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продаж товарів у торгівельних точках, а також вплив таких результатів на умови договорів, укладених у подальшому позивачем з ТОВ «АТБ-маркет», тобто доказів досягнення розумної економічної мети завдяки взаємовідносинам з ПП «Орім».

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «Кремторг» оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 06.10.2015, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.12.2015 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов.

В обґрунтування своїх вимог ТОВ «Кремторг» зазначає про необґрунтованість висновків судів першої та інстанції, що акти здачі-приймання виконаних послуг не розкривають змісту господарської операції з надання маркетингових послуг. Первинні бухгалтерські документи та податкові накладні за своєю формою та суттю не можуть містити всю деталізовану інформацію про обсяги наданих маркетингових послуг, але в обов`язковому порядку мають містити узагальнюючу інформацію про ці послуги, яка дозволяла б встановити їх зв`язок з господарською діяльністю платника податків. В даному разі додатковим джерелом інформації про перелік робіт, здійснених виконавцем, є розгорнутий звіт ПП «Орім» про проведення робіт у ході маркетингових послуг. З наданих позивачем первинних документів, які стосуються взаємовідносин з ПП «Орім», можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування наданих послуг, їх кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій. Тобто, вказані документи, у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу Кременчуцька ОДПІ зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Кременчуцькою ОДПІ проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Кремторг» з питань взаємовідносин з ПП «Орім» (код 39355541) за період з 01.10.2014 по 28.02.2015.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 17.07.2015 №857/16-03-22-02-12/37-154268, у якому зафіксовано порушення позивачем пунктів 198.1., 198.4., 198.6. статті 198, пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого: занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету всього у сумі 312568,33 грн.

На обґрунтування цього висновку Кременчуцька ОДПІ, зокрема, посилається на те, що представлені платником первинні документи, складені за наслідками придбання маркетингових послуг, не містять необхідної для цілей оподаткування інформації про зміст, обсяг наданих послуг, їх конкретних виконавців та місць надання.

Так, подані позивачем документи не дозволяють встановити реальність виконання придбаних ТОВ «Кремторг» маркетингових досліджень та факт їх використання у господарській діяльності позивача. У звіті про маркетингові дослідження не висвітлені напрямки дослідження, які передбачені договором, звіт має загальний пізнавальний та інформаційний характер і не містить жодних результатів та рекомендацій, які дали б змогу замовнику використати їх у своїй господарській діяльності для стимулювання збуту продукції, зростання обсягів реалізації та збільшення доходу підприємства.

У позивача відсутні документи, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг). Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено.

Акти здачі-приймання виконаних робіт мають загальний характер, не конкретизують об`єму надання маркетингових послуг, не містять інформації, яка б розкривала зміст наданих послуг, характеризувала б послуги як маркетингові, калькуляцію визначення їх вартості, часові межі виконання тощо. З актів не вбачається можливим встановити осіб, які виконували зазначені послуги, що виключає можливість підтвердження реальності розглядуваних операцій та їх зв`язку з господарською діяльністю платника.

На підставі названого акту перевірки Кременчуцькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.08.2015 №0004152202/74, згідно з яким позивачу збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 468852,49 грн., у тому числі 312568,33 грн. за основним платежем, 156284,16 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

В свою чергу, господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

У справі, що переглядається, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про недотримання позивачем наведених вимог при відображенні у податковій звітності операцій з придбання спірних послуг.

Судами встановлено, що спірна сума податкового кредиту у розмірі 312568,33 грн. сформована позивачем по взаємовідносинам з ПП «Орім» за договорами про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 №38 та від 01.01.2015 №38.

За змістом зазначених Договорів виконавець ПП «Орім» зобов`язується надати Замовнику позивачу маркетингові послуги, перелік яких наведений у Додатку.

На підтвердження факту надання спірних послуг позивачем надано копії укладених договорів, податкові накладні, акти приймання-здачі робіт. Однак, надані документи не містять відомостей та деталізації послуг, визначення у чому саме конкретно полягає зміст послуги, відомостей щодо місць надання послуг, найменування торгових точок/мереж, кількості та найменування товару відносно якого надавались послуги, щодо кількості респондентів з якими проводилось опитування, міст, в яких воно проводилось, питань, що ставилися, відповідей та узагальнення результатів, найменування продукції тощо.

Водночас, не надано інформації про те, яким чином зазначені послуги вплинули на збільшення обсягів об`ємів продажу, що виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності підприємства позивача.

Також у матеріалах справи відсутні і будь-які докази наявності згоди торгових мереж на проведення опутування, рекламних акцій, відомості щодо присутності представників контрагентів у магазинах торгових мереж, відсутня фотофіксація надання послуг, що є звичайною діловою практикою у таких відносинах.

Слід зазначити, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які мають складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток та податку на додану вартість є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. А відтак на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.

На підтвердження виконання умов договорів про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 № 38 та від 01.01.2015 № 38 позивачем, зокрема, звіти про проведене опитування споживачів майонезу у м. Дніпропетровськ та м. Запоріжжя. Разом з тим, яке відношення проведення опитувань у вказаних містах мають до господарської діяльності позивача (у зв`язку із укладенням договору про надання маркетингових послуг), дистриб`юторська діяльність якого здійснюється за умовами дистриб`юторського договору № 040706 від 07.06.2012 на території Полтавської області, позивачем жодних обґрунтувань не наведено.

Не надано позивачем і документів, що відображають результати вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продаж товарів торгівельних точках, а також вплив таких результатів на умови Договорів, укладених у подальшому позивачем з ТОВ «АТБ-маркет», тобто доказів досягнення розумної економічної мети завдяки взаємовідносинам з ПП «Орім».

До того ж, жодними первинними документами не обумовлено обсяг та зміст отримання маркетингових послуг вартістю 1875410,00 грн., у тому числі ПДВ 312568,33 грн.

Таким чином, слід погодитися з висновком судів попередніх інстанцій, що позивач під час розгляду справи не навів суду жодних обставин та доказів, які б свідчили про відповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності сторін цих операцій, звичність цих операцій для цих осіб, цін за спірними операціями або про їх прибутковість, або інших обставин, які б в сукупності могли свідчити про реальність вчинених операцій, наявність факту надання послуг, а також того, що вчинення зазначених операцій було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагента були спрямовані на отримання обґрунтованої податкової вигоди.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, -

постановив:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кремторг» - залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 06.10.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.12.2015 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна ,

Судді Верховного Суду