ПОСТАНОВА

Іменем України

05 лютого 2019 року

Київ

справа №825/132/17

адміністративне провадження №К/9901/38072/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДФС в Чернігівській області (далі - Управління) на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 (суддя - Соломко І.І.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2018 (головуючий суддя - Літвіна Н.М., судді - Ганечко О.М., Коротких А.Ю.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінанс Профіт Груп» (далі - Товариство) до Головного управління ДФС в Чернігівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Бізнес Мрія» (далі - ТОВ «Бізнес Мрія»), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У січні 2017 Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.11.2016 № 0003841400.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що під час проведення перевірки, результати якої оформлені актом від 28.10.2016 № 396/14/39562283, на підставі висновків якого Інспекцією було прийняте оспорюване податкове повідомлення-рішення, перевіряючим були надані належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи, у тому числі паспорт якості на автомобільний бензин А-95-Євро4-Е5 (з присадками), на підтвердження фактичного виконання господарських операцій, здійснених з ТОВ «Бізнес Мрія», які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію, підтверджують виконання сторонами відповідних господарських операцій. Також позивач посилався на те, що акт приймання-передачі за формою № 5-НП згідно Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, складається у випадках отримання паливно-мастильних матеріалів, які надійшли маршрутом або групою цистерн, тоді як за умовами договору купівлі-продажу № 20/05-01-2016 від 20.05.2016, укладеного між позивачем та ТОВ «Бізнес Мрія», поставка здійснюється на умовах EXW-АЗС постачальника згідно Інкотермс-2010, тобто паливно-мастильні матеріали знаходились у резервуарах постачальника.

Чернігівський окружний адміністративний суд постановою від 16.02.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 16.11.2016 № 0003841400.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Бізнес Мрія» були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, у томі числі сертифікатом відповідності та паспортом якості, операції пов'язані з господарською діяльністю Товариства, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб'єктністю, а висновок Інспекції про нереальність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами.

Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 15.09.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою відповідача.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки тому, що: акти приймання-передачі товару до договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 20/05-01-2016 від 20.05.2016 не відповідають вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155.

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.02.2019 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін на 05.02.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань декларування в податковій звітності з податку на додану вартість операцій з ТОВ «Бізнес Мрія» за травень 2016 року, за результатами якої складений акт № 369/14/39562283 від 28.10.2016, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від'ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 142963,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки вказано, що Товариство (покупець) неправомірно включило до податкового кредиту травня 2016 року податок на додану вартість по господарських операціях з ТОВ «Бізнес Мрія» (постачальник) згідно договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 20/05-01-2016 від 20.05.2016, оскільки: надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів № 1 від 31.05.2016 та № 2 від 31.05.2016 не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документа, а саме - вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155; на придбаний бензин автомобільний А-95-Євро4-Е5 (з присадками Keropur ENERGY концерну BASF) Товариством був наданий паспорт якості, датований пізнішою датою, ніж відбулось приймання Товариством цього палива від ТОВ «Бізнес Мрія»; згідно ланцюга постачання паливно-мастильних матеріалів було встановлено, що ТОВ «Бізнес Мрія» придбавало у постачальників бензин автомобільний А-92-Євро4-Е5 згідно ДСТУ 7687:2015 без присадок, а Товариство придбавало у ТОВ «Бізнес Мрія» паливно-мастильні матеріали із присадками, що свідчить про відсутність документів, які ідентифікують товар.

На вказаний акт перевірки Товариством були подані заперечення, за результатом розгляду яких висновки акту перевірки були залишені без змін.

На підставі висновків акта перевірки Інспекція16.11.2016 прийняла податкове повідомлення-рішення № 0003841400, яким зменшила Товариству розмір від'ємного значення з податку на додану вартість за травень 2016 року на 142963,00 грн.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до положень пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзаців 1, 3 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), податковий кредит може вважатися не підтвердженим.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об'єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) у складі вартості таких товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що: господарські операції між Товариством та ТОВ «Бізнес Мрія» мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а саме - податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних видатковими накладними, платіжними дорученнями, акцизною накладною, актами приймання-передачі товару, сертифікатами відповідності та паспортами якості, а також заявою ТОВ «Бізнес Мрія», скріпленою підписом керівника та печаткою підприємства, у якій контрагент позивача підтвердив факт продажу Товариству паливно-мастильних матеріалів, до якої додані договори ТОВ «Бізнес Мрія» (як покупця) з ТОВ «Дельта Фокс» та ПАТ «Укрнафта», які підтверджують факт придбання ТОВ «Бізнес Мрія» паливно-мастильних матеріалів відповідних характеристик (зокрема, з присадками Keropur ENERGY концерну BASF), які в подальшому були реалізовані Товариству.

Таким чином, доводи Управління, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення судів попередніх інстанцій відсутні. При цьому, посилання Управління на те, що у Товариства був відсутній паспорт якості на бензин автомобільний А-95-Євро4-Е5 (з присадками Keropur ENERGY концерну BASF) спростовуються наявним в матеріалах справи паспортом якості № 1140 від 11.05.2016, який також був доданий Товариством до заперечень на акт перевірки, що підтверджується відповіддю Управління на ці заперечення. Посилання Управління на те, що акти приймання-передачі товару до договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 20/05-01-2016 від 20.05.2016 не відповідають вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, є необґрунтованими, оскільки в силу положень пункту 5.1.6 цієї Інструкції акт за формою № 5-НП складається у разі приймання нафти або нафтопродуктів однієї марки, які надійшли маршрутом або групою цистерн, тоді як умовами договору купівлі-продажу № 20/05-01-2016 від 20.05.2016, укладеного між позивачем та ТОВ «Бізнес Мрія», поставка здійснюється на умовах EXW-АЗС постачальника згідно Інкотермс-2010.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Управління підлягає залишенню без задоволення, а постанова Чернігівського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2018 - без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Чернігівській області залишити без задоволення, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 11.04.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк

Т.М. Шипуліна