Історія справи

Ухвала КАС ВП від 04.03.2018 року у справі №821/1410/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

31 січня 2019 року

Київ

справа №821/1410/17

адміністративне провадження №К/9901/27809/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2017 року (суддя Бездрабко О.І.) та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 року (головуючий суддя Потапчук В.О., судді: Семенюк Г.В., Шляхтицький О.І.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - підприємець, позивач) звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (далі - ГУ ДФС у Херсонській області, відповідач) про скасування податкового повідомлення-рішення від 13 липня 2017 року №002851405, яким їй нараховано штрафні санкції в сумі 21740,25 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву та вказуючи на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яким на підставі абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року №436/95 (далі - Указ №436/95) до неї застосовано штрафні санкції в сумі 21740,25 грн., є протиправним, а контролюючий орган дійшов необґрунтованих висновків про порушення позивачем законодавства у сфері обігу готівки, оскільки підприємцем оприбуткування готівкових коштів здійснювалось у відповідності до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 (яке було чинним на момент виникнення спірних відносин; далі - Положення №637), вчасно та у повному обсязі й при цьому з використанням книги обліку розрахункових операцій (далі - КОРО) та розрахункової книжки (далі - РК); щоденні ж Z-звіти за 08 травня 2016 року, 02 червня 2016 року, 25 серпня 2016 року, 21 грудня 2016 року, 24 лютого 2017 року, 03 квітня 2017 року, 15 квітня 2017 року, 10 травня 2017 року були роздруковані та вклеєні до КОРО на наступні дні внаслідок відключення електроенергії.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2017 року, залишеною без змін постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 року, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Херсонській області від 13 липня 2017 року №002851405.

Приймаючи такі рішення, суди прийшли до висновку про недопущення позивачем порушення вимог пункту 2.6 Положення №637 в частині несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів, що надійшли 08 травня 2016 року, 02 червня 2016 року, 25 серпня 2016 року, 21 грудня 2016 року, 24 лютого 2017 року, 03 квітня 2017 року, 15 квітня 2017 року, 10 травня 2017 року в загальній сумі 4348,05 грн. та, відповідно, про безпідставність застосування до неї штрафних санкцій згідно зі статтею 1 Указу №436/95.

Не погоджуючись із рішеннями судів, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення ними норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В касаційній скарзі вказував на правомірність прийнятого ним податкового повідомлення-рішення, оскільки у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій як фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, тобто процедура оприбуткування готівки в касі полягає не лише у роздрукуванні фіскального чеку, а і в своєчасному здійсненні запису в КОРО на підставі відповідного Z-звіту, відтак невиконання будь-якої із вказаних дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність ; крім того на момент здійснення фактичної перевірки в КОРО запис про відсутність електроенергії та фіксація звітів були відсутні; разом з тим підприємцем РК в органі ДФС не реєструвалась, що підтверджується копією довідки від 20 червня 2013 року №2110002258 додатку №6 «Про реєстрацію Книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок».

Позивач в письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які вона просила залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Відповідно до частини 1 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.

Під час розгляду даної справи судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець 02 липня 2008 року, номер запису 24870000000003937; має ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями №7-21-07-64-22424 терміном дії з 24 квітня 2017 року по 24 квітня 2018 року.

На підставі наказу ГУ ДФС у Херсонській області від 30 червня 2017 року №538 та направлень на фактичну перевірку від 05 липня 2017 року №652, №653 заступником начальника відділу ГУ ДФС у Херсонській області ОСОБА_3 та головним державним ревізором-інспектором ГУ ДФС у Херсонській області Кузьміновим С.В. 05 липня 2017 року здійснено фактичну перевірку магазина підприємця ОСОБА_2, розташованого по АДРЕСА_1.

В ході перевірки встановлено несвоєчасне (не у день фактичного надходження) оприбуткування готівкових коштів, які надійшли до каси (місця ведення розрахунків) 08 травня 2016 року у сумі 273 грн., 02 червня 2016 року у сумі 683 грн., 25 серпня 2016 року у сумі 1 567,55 грн., 21 грудня 2016 року у сумі 248,80 грн., 24 лютого 2017 року у сумі 395 грн., 03 квітня 2017 року у сумі 331 грн., 15 квітня 2017 року у сумі 421,75 грн., 10 травня 2017 року у сумі 427,95 грн., таким чином загальна сума несвоєчасно оприбуткованих коштів згідно баз даних ГУ ДФС у Херсонській області (Z-звітів) та почекової передачі склала 4 348,05 грн.

Результати перевірки оформлено актом (довідкою) від 05 липня 2017 року №231/21/22/РРО/НОМЕР_1, на підставі висновків якого контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 13 липня 2017 року №002851405, яким нараховані позивачу штрафні санкції в сумі 21 740,25 грн. за порушення пункту 2.6 глави 2 Положення №637.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до статті 2 Закону №265 фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті; денний звіт - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Отже передумовою друку фіскального звітного чеку є робочий режим РРО та проведення на ньому розрахункових операцій, у разі ж якщо РРО на протязі дня не розпочинав свою роботу, фіскальний звітний чек не може бути роздрукований.

Також за змістом статті 2 Закону №265 розрахункова книжка - належним чином зброшурована та прошнурована книжка, зареєстрована в органах доходів і зборів, що містить номерні розрахункові квитанції, які видаються покупцям у визначених цим Законом випадках, коли не застосовуються реєстратори розрахункових операцій; книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Аналогічне визначення РК та КОРО наведено і в пункті 1.2 глави 1 Положення №637, в якому також зазначено, що під оприбуткуванням готівки розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (пункт 2.2 глави 2 Положення №637).

Згідно з пунктом 7.15 глави 7 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Відповідно до пункту 2.6 глави 2 згаданого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відтак у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої із цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу №436/95).

Разом з тим за змістом частини 1 статті 5 Закону №265 на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.

На час виникнення спірних правовідносин реєстрація та застосування РРО регулювалась Порядком реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженим наказом Міндоходів і зборів України від 28 серпня 2013 року №417 (далі - Порядок №417), що втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547, яким одночасно затверджено новий Порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) (далі - Порядок №547).

Пунктами 3 розділу І як Порядку №417, так і Порядку №547 визначено, що Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті РРО.

Тобто Z-звіт передбачає визначення обсягів отриманої готівки за робочу зміну використання реєстратора розрахункових операцій, обнулення інформації за цей період, а тому має бути виконаним після завершення робочої зміни використання РРО.

За змістом пункту 10 розділу ІІІ Порядку №547 якщо на період виходу з ладу РРО або в разі відключення електроенергії розрахункові операції проводяться з використанням книги ОРО та розрахункової книжки, після встановлення відремонтованого (резервного) РРО або відновлення постачання електроенергії необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки, а також відповідно до контрольної стрічки (у випадку обнулення оперативної пам'яті) - за час роботи, що передував виходу РРО з ладу або відключенню електроенергії, окремо за кожною ставкою податку на додану вартість, акцизного податку або іншого податку (збору), після чого слід виконати Z-звіт. За потреби виконується операція "службове внесення" на суму готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків.

Аналогічні положення були передбачені й в пункті 9 розділу ІІІ Порядку №417.

Водночас згідно з пунктом 9 глави 4 розділу ІІ Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547, у розділі 3 книги ОРО, зареєстрованої на РРО, обліковуються розрахункові квитанції, використані під час відключення електроенергії або в період ремонту РРО. Графи 1 - 4 заповнюються до початку використання розрахункової книжки, графи 5 - 7 - до початку реєстрації розрахункових операцій за допомогою РРО після відновлення постачання електроенергії чи встановлення РРО після ремонту.

Таким же чином порядок ведення розділу 3 КОРО раніше було унормовано й в пункті 9 глави 4 розділу ІІ Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженому наказом Міністерства доходів і зборів України від 28 серпня 2013 року №417.

Як вже вказувалось в цій постанові, висновки акту (довідки) фактичної перевірки від 05 липня 2017 року про несвоєчасність оприбуткування позивачем грошових коштів, що надійшли 08 травня 2016 року, 02 червня 2016 року, 25 серпня 2016 року, 21 грудня 2016 року, 24 лютого 2017 року, 03 квітня 2017 року, 15 квітня 2017 року, 10 травня 2017 року, ґрунтуються на відомостях баз даних ГУ ДФС у Херсонській області (Z-звітів) та почекової передачі.

Разом з тим, суди встановили, що вказані обставини виникли у зв'язку з тим, що 08 травня 2016 року, 02 червня 2016 року, 25 серпня 2016 року, 21 грудня 2016 року, 24 лютого 2017 року, 03 квітня 2017 року, 15 квітня 2017 року, 10 травня 2017 року у позивача була відсутня можливість своєчасно роздрукувати Z-звіти по отриманих в ці дні готівкових коштах з огляду на відключення електроенергії й відповідно Z-звіти були роздруковані та вклеєні до КОРО 09 травня 2016 року, 03 червня 2016 року, 26 серпня 2016 року, 22 грудня 2016 року, 25 лютого 2017 року, 04 квітня 2017 року, 16 квітня 2017 року, 11 травня 2017 року.

При цьому отримана позивачем готівка станом на дати відключення електроенергії була у повному обсязі облікована у розділі 2 "Облік руху готівки" КОРО, записи про дату та час початку і закінчення використання РК, її номер та номери розрахункових квитанцій, номери Z-звітів після відновлення постачання електроенергії внесено до розділу 3 "Облік розрахункових квитанцій" КОРО №2110002258Р/5, №2110002258Р/6, №2110002258Р/7.

Наведене також підтверджується копіями контрольних стрічок та розрахункових квитанцій за 08 травня 2016 року, 02 червня 2016 року, 25 серпня 2016 року, 21 грудня 2016 року, 24 лютого 2017 року, 03 квітня 2017 року, 15 квітня 2017 року, 10 травня 2017 року із зазначенням надходження відповідних сум готівки та відмітками "Службове внесення".

До того ж судами не встановлено обставин реалізації позивачем товарів під час відсутності електроенергії.

Враховуючи викладене, суди попередніх інстанцій прийшли до правильного висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Херсонській області від 13 липня 2017 року №002851405, яким позивачу нараховано штрафні санкції в сумі 21740,25 грн.

Доводи ж касаційної скарги за наведеного та обставин даної справи не дають підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень, а тому підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Зокрема, твердження відповідача в касаційній скарзі про те, що на момент здійснення фактичної перевірки в КОРО запис про відсутність електроенергії та фіксація звітів були відсутні спростовані при розгляді справи, оскільки допитаний судом першої інстанції в якості свідка заступник начальника відділу ГУ ДФС у Херсонській області ОСОБА_3., який здійснював перевірку підприємця ОСОБА_2 05 липня 2017 року, зазначив, що КОРО позивача в ході проведення перевірки перевіряючими не витребовувались, їх записи не вивчались й акт фактичної перевірки від 05 липня 2017 року складено виключно на підставі даних Z-звітів електронної бази даних ГУ ДФС у Херсонській області та почекової передачі.

Посилання ж ГУ ДФС у Херсонській області на те, що РК в органі ДФС позивачем не реєструвалась, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи судами, які в ході такого розгляду досліджували розрахункову книжку підприємця ОСОБА_2 за №2110002258р/1, копії сторінок якої наявні в матеріалах справи.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2017 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду