Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

28 грудня 2018 року

Київ

справа №826/17786/15

адміністративне провадження №К/9901/8079/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження

заяву Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 10 травня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

У серпні 2015 року ОСОБА_2 (далі - позивач, ОСОБА_2) звернувся до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві), в якому просив визнати протиправними дії та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06.08.2015 № 0001941701.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.12.2015 адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.08.2015 № 0001941701.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016 скасовано постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.12.2015 та відмовлено у задоволенні позову у повному обсязі.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10.05.2017 постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016 скасовано. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.12.2015 залишено в силі.

Державна податкова інспекція у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві звернулася до Верховного Суду України про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 10.01.2017 у справі № 826/17786/15 з підстав, передбачених пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

У заяві відповідач просить скасувати ухвалу Вищого адміністративного суду України від 10.05.2017 та залишити в силі постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016.

Ухвалою Верховного Суду України від 09.10.2017 відкрито провадження у справі за позовом ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення для перегляду ухвали Вищого адміністративного суду України від 10.05.2017.

У зв'язку з припиненням своєї діяльності Верховним Судом України, згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 24.01.2018 для розгляду даної справи визначено колегію суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді у складі: Васильєвої І.А. (суддя-доповідач), Пасічник С.С., Юрченко В.П.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

Суд перевірив матеріали справи, наведені у заяві доводи та дійшов висновку, що заява не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи ОСОБА_2 за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт перевірки від 24.07.2015 №432/11/26-50-17-01-НОМЕР_3.

У висновках акта вказується про порушення позивачем пункту 49.1, пункту 49.2 статті 49, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 та підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суму податку на доходи, отриманого у вигляді додаткового блага (анулювання банком частини боргу) у розмірі 1 585 228,59 грн.

Висновки щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства зроблено відповідачем на підставі листа ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» від 04.06.2015 № 04-2-0/1077, яким податковий орган було повідомлено про анулювання позивачу частини боргу за кредитним договором, що є тим самим додатковим благом у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, яке включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків та з якого утримується та перераховується до бюджету податок з доходів фізичних осіб.

На підставі акта перевірки відповідачем 06.08.2014 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001941701, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 404887,89грн (основний платіж - 269245,26грн, штрафні (фінансові) санкції - 135642,63грн).

Матеріалами справи підтверджується, що між ОСОБА_2 (позичальник) та Публічним акціонерним товариством «Райффайзен Банк Аваль» (кредитор) укладено три кредитні договори, а саме:

кредитний договір №014/7478/74/31237 від 06.04.2006, відповідно до умов якого кредитор надав позичальнику кредит у вигляді не відновлювальної кредитної лінії з лімітом 100000,00долара;

кредитний договір №014/7478/73/63611 від 02.11.2007, відповідно до умов якого банк надав позичальнику кредит, а позичальник отримав його за програмою кредитування «Авто в кредит» у розмірі 362000,00грн;

кредитний договір №2203847643 від 25.03.2008, відповідно до умов якого кредитор надав позичальнику кредит, а позичальник отримав його відповідно до умов кредитування за програмою кредитування «Земельна ділянка в кредит» у розмірі 178137,00долара США.

У подальшому до кредитних договорів вносилися зміни стосовно реструктуризації кредитів, збільшення строків їх погашення, зміни графіків платежів шляхом укладення додаткових угод.

04.09.2014 листом б/н ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» повідомив позивача про анулювання заборгованості за пенею за кредитним договором № 2203847643 від 25.03.2008 в розмірі 1 478 537,10грн із зазначенням у листі про включення вказаної суми анульованого боргового зобов'язання до податкового розрахунку доходу, нарахованого на користь позивача як позичальника, за підсумками звітного періоду, в якому боргове зобов'язання було анульовано.

Також 04.09.2014 листом б/н ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» повідомив ОСОБА_2 про анулювання заборгованості за пенею за кредитним договором №014/7478/73/63611 від 02.11.2007 в розмірі 85031,50грн.

05.09.2014 листом б/н ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» повідомив позивача про анулювання заборгованості за пенею за кредитним договором №014/7478/74/31237 від 06.04.2006 в розмірі 21659,99грн.

Листом від 04.06.2015 ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» у відповідь на запит ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві №8151/10/26-50-17-04-11 поінформував про анулювання заборгованості позивача у розмірі 1 585 228,59грн.

Листом від 14.12.2015 Київська регіональна дирекція АТ «Райффайзен Банк Аваль» надіслала розрахунки заборгованості за кредитними договорами № 2203847643 від 25.03.2008, № 014/7478/73/63611 від 02.11.2007 та №014/7478/74/31237 від 06.04.2006 і листи-повідомлення позичальнику щодо анулювання банком частини його заборгованості за кредитними договорами.

Згідно з довідкою про операції за кредитним договором № 2203847643 від 25.03.2008 позивачу нараховано пеню у розмірі 122813,363 долара США, що еквівалентно 1538698,87 грн.

Довідкою про операції за кредитним договором № 014/7478/74/31237 від 06.04.2006 підтверджується факт наявності заборгованості за пенею у розмірі 2175,56доларів США, що еквівалентно 27595,47грн.

Відповідно до довідки про операції за кредитним договором № 014/7478/73/63611 від 02.11.2007 заборгованість за пенею становить 91 944,02 грн, частина якої в подальшому згідно з листом-повідомленням була анульована у сумі 85 031,50 грн.

Так, у справі, що розглядається, Вищий адміністративний суд України, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, виходив з того, що норми абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України ( в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), згідно з якими до оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, не давали чіткого визначення складу боргу. В той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України. Неустойка (пеня), яка нараховується банком за несвоєчасне виконання боржником грошового зобов'язання, є засобом забезпечення виконання такого зобов'язання, вона боржнику не виплачується, тобто не збільшує показники фінансового та/або майнового стану боржника, а отже, не є його доходом.

У рішенні від 01.06.2016 у справі 809/569/14, яке надано заявником на підтвердження неоднакового правозастосування, Вищий адміністративний суд України у подібних правовідносинах, застосувавши норми пункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, дійшов протилежного висновку, а саме: наведеними положеннями закріплено оподаткування саме суми боргу, яка анульована кредитором. Будь-яких застережень про те, які саме суми можуть входити до її складу, зокрема, основний борг, нараховані проценти або пеня, немає. У рішенні від 13.07.2016 у справі 826/20751/14 Вищий адміністративний суду України, застосовуючи вказану норму, дійшов до такого ж висновку як і у рішенні від 01.06.2016 у справі 809/569/14. При цьому зазначив, що зміст абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу не допускає іншого тлумачення, та подальша зміна редакції вказаної норми згідно із Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», відповідно до якої до складу оподатковуваного доходу платника включається лише основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором, не може розцінюватися як законодавче уточнення, а є, по суті, зміною правового регулювання розглядуваних правовідносин.

Вирішуючи питання про усунення неоднакового застосування касаційним судом норм матеріального права, на які посилається заявник, Верховний Суд зазначає таке.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

За таких обставин, висновок суду першої та касаційної інстанції про скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Враховуючи викладене, заява Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві не підлягає задоволенню.

Керуючись підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII) та статтями 241, 242, 244 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 13.07.2017 №2136-VIII), суд -

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні заяви Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 10 травня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис) І.А. Васильєва Судді: (підпис) С.С. Пасічник (підпис) В. П. Юрченко