Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 червня 2018 року

Київ

справа №803/1942/16

адміністративне провадження №К/9901/40197/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргуЛуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській областіна постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2017 року (суддя: В.В. Дмитрук) та ухвалуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2017 року (колегія суддів: Р.Й. Коваль, В.В. Гуляк, Н.М. Судова-Хомюк)у справі№803/1942/16за позовомфізичної особи - підприємця ОСОБА_2доЛуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській областіпровизнання протиправним і скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_2 звернувся до Волинського окружного адміністративного суду із позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - ОДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 жовтня 2016 року №0055691304, №0055771304 та рішення про застосування штрафних санкцій від 20 грудня 2016 року № 0072881304.

Обґрунтовуючи позов вказав, що позивачем втрачена книга обліку та витрат за 2014 та 2015 роки, однак ФОП ведеться облік доходів і витрат, що підтверджується первинними документами, податковою звітністю та книгою доходів та витрат за 2016 рік. Під час перевірки позивачем було надано договори консигнації від 25 листопада 2015 року, від 20 червня 2015 року та акти прийому-передачі, відповідно до яких ФОП ОСОБА_2 було передано ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 товари на загальну суму 9 816 826,09 грн. Товари, передані відповідно до вищезазначених договорів, є власністю позивача, тобто є залишками, які знаходяться на реалізації у третіх осіб. Відповідно операції з передачі товарів на консигнацію не впливають на розмір чистого оподаткованого доходу, тому вартість товарів, переданих на консигнацію, є витратами фізичної особи-підприємця.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2017 року, яка ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2017 року залишена без змін, позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано: податкові повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року №0055771304 та №0055691304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20 грудня 2016 року №0072881304.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої та апеляційної інстанції зазначили, що податковий орган не взяв до уваги (проігнорував) договори консигнації (реалізації товарів), акти прийому-передачі ТМЦ (складені на виконання цих договорів) та листи ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3, що підтверджують передачу частини придбаних позивачем ТМЦ цим підприємцям для реалізації.

Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити. Вказується на те, що акт контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі від 11 липня 2016 року, який долучений позивачем до матеріалів справи на вимогу суду, містив інформацію, що не відповідала даним, які були у ОДПІ, зокрема в розрізі номенклатури товару.

Від позивача відзив на вказану касаційну скаргу до Суду не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами встановлено, що у період з 29 червня 2016 року по 18 липня 2016 року ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства, за результатами якої складено акт від 25 липня 2016 року № 3363/13-04/НОМЕР_2.

Не погодившись з висновками акта перевірки ФОП подані заперечення.

За результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки від 25 липня 2016 року, ОДПІ в період з 08 вересня 2016 року по 14 вересня 2016 року провела документальну позапланову перевірку ФОП з питань, викладених в запереченні, за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, про що складено акт від 21 вересня 2016 року № 4488/13-04/НОМЕР_2.

Висновками названого акта перевірки встановлені порушення:

- пункту 2 частини першої статті 7, пункти 2, 3, 9 статті 9 розділу ІІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування», внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок за 2014 рік на суму 73 141,29 грн.;

- пункту 44.1 статті 44, пункти 177.2, 177.4, 177.10 статті 177, пункт 178.6 статті 178 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено податок на дохід фізичних осіб за 2014 рік на суму 1149993,78 грн.;

- пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, а саме: платником не ведеться облік доходів і витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;

- пункту 177.10 статті 177 ПК України, а саме: платником не ведеться книга обліку доходів і витрат;

- пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України, Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДФС від 13 січня 2015 року № 4, а саме: не відображено виплачений дохід самозайнятим особам підприємцям за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року.

Так, в ході перевірки було встановлено, що книга обліку доходів і витрат ФОП, який перебував на загальній системі оподаткування у 2014 та 2015 роках не була надана до перевірки через її втрату, що підтверджується висновком Луцького ВП Головного управління Національної поліції у Волинській області від 02 березня 2016 року № 4688.

Позивач не надав залишків товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) по позиціям станом на 01 січня 2014 року та на 01 січня 2015 року, оборотно-сальдові відомості по рахунках, регістри (рахунки) бухгалтерського обліку та інші документи.

Тому, як зазначено в акті, висновки перевірки ґрунтуються на досліджених податковим органом первинних документах, якими опосередковувались господарські операції у спірні періоди, та для встановлення одержаного доходу були використані отримані та видані видаткові накладні, видані та отримані податкові накладні, суми залишків ТМЦ на початок та на кінець періоду, дебіторська і кредиторська заборгованість.

Згідно з даними перевірки залишки ТМЦ (без ПДВ) становили станом на 01 січня 2014 року - 2316297,38 грн., станом на 31 грудня 2015 року - 9230507,50 грн. Залишки ТМЦ станом на 01 січня 2015 року позивачем на дату завершення перевірки не надано, тому перевіркою враховано, що залишки ТМЦ станом на 01 січня 2015 року відсутні, оскільки залишки станом на 01 січня 2014 року становили 2316 297,38 грн., а станом на 01 січня 2015 року відсутні, тому залишки товарів, які реалізовані, підлягають включенню до складу валового доходу.

Таким чином, загальний валовий дохід позивача за 2014 рік становить 15247121,88 грн., однак ним задекларовано дохід за 2014 рік в сумі 5704605,18 грн., тобто занижено дохід на суму 9542516,70 грн. Витрати за 2014 рік складають 8432001,38 грн.; позивачем задекларовано - 5666915,18 грн., тобто за 2014 рік занижено витрати на суму 2765086,20 грн.

У зв'язку з цим ОДПІ дійшла висновку, що позивач занизив суму чистого доходу за 2014 рік на суму 6777430,50 грн., тому відповідно занизив податок на дохід фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за 2014 рік на суму 1149993,78 грн.

Також перевіркою встановлено, що позивач за рахунок заниження чистого доходу за 2014 рік на суму 6777430,50 грн. занизив дохід, на який нараховується єдиний соціальний внесок, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, за 2014 рік на суму 73141,29 грн.

На підставі акта перевірки ОДПІ винесено:

- податкове повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № 0055691304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податок на дохід фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 1437492,23 грн., з яких: основний платіж - 1149993,78 грн., штрафні (фінансові) санкції - 287498,45 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № 0055771304, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення порядку подання інформації про фізичних осіб-платників податку в сумі 510 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 20 грудня 2016 року № 0072881304, яким до позивача за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску застосовані фінансові санкції в розмірі 7314,13 грн.

Касаційний суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначається статтею 177 ПК України.

Згідно із пунктом 177.2 статті 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Проведення господарських операцій суб'єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність.

Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Отже за відсутності Книги обліку доходів і витрат, висновки про дотримання чи недотримання платником податку порядку формування витрат і доходів, тобто їх завищення або заниження, можливо зробити на підставі первинних документів, які їх підтверджують.

Поруч з цим, висновки судів ґрунтуються лише на даних бухгалтерського обліку без проведення перевірки їх достовірності первинними документами, які відсутні в матеріалах справи.

Суди повинні були витребувати у сторін докази, які підтверджують або спростовують правомірність їхніх доводів і заперечень.

Відповідно судами помилково не надано юридичної оцінки первинним документам, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи та не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб. Разом з цим, ця обставина входить до предмета доказування при розгляді судом цього адміністративного позову.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 25 січня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2017 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду