Історія справи

Ухвала КАС ВП від 21.05.2018 року у справі №813/2110/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

23 травня 2018 року

Київ

справа №813/2110/17

адміністративне провадження №К/9901/41461/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Явір-Інвест.»

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 (головуючий суддя: Коваль Р.Й., судді: Гуляк В.В., Судова-Хомюк Н.М.)

у справі № 813/2110/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Явір-Інвест.»

до Головного управління ДФС у Львівській області

про визнання протиправними та скасування рішень про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю ««Явір-Інвест.» (далі - позивач, ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач) в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.06.2017: № 0008651402 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 1324057,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 331014,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0008661402 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 1151523,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 287881,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 20.07.2017 позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 06.06.2017: № 0008651402 та № 0008661402.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017 постанову суду першої інстанції скасовано, у задоволенні позову відмовлено.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову апеляційного суду з підстав порушення судом норм матеріального права, та залишити в силі постанову суду першої інстанції. Доводи касаційної скарги зводяться до того, що апеляційним судом при розгляді апеляційної скарги не було дано належної оцінки доданим до матеріалів справи копіям документів первинного бухгалтерського обліку, якими підтверджується реальність поставки позивачу від ТОВ «Сокар Плюс» товару; судом в основу рішення було покладено вирок Сихівського районного суду м. Львова від 29.06.2016, яким ОСОБА_2 (керівник ТОВ «Сокар Плюс») було визнано винуватим за частинами 2 та 3 ст. 27, частині 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (далі - КК України), тоді як цей вирок не стосується ТОВ «Сокар Плюс»; а також судом не було дано оцінку постанові слідчого з особливо важливих справ першого відділу кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Львівській області Деньковича С.Б. від 26.06.2017, якою закрито кримінальне провадження № 32016140000000133, порушене за фактом фіктивного підприємництва ТОВ «Сокар Плюс».

Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

У поданій позивачем відповіді на вказане заперечення, він просить задовольнити касаційну скаргу з підстав, наведених у ній.

Перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача сум грошового зобов'язання із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті планової виїзної перевірки від 15.05.2017 № 567/13-01-14-02/38380596. Згідно з цим актом позивач порушив норми підпункту 134.1.1 пункту 134.1 ст. 134, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: занижено дохід за 2016 рік (4-й квартал) у сумі 6397352,00 грн. як вартість безоплатно отриманих матеріалів з посиланням на господарські операції з поставки від ТОВ «Сокар Плюс» насіння сої, які не мали реального характеру, що призвело до заниження об'єкту оподаткування за 4-й квартал 2016 року на цю ж суму та до заниження податку на прибуток за 4-й квартал 2016 року на 151523,00 грн.. Крім того, позивачем завищено податковий кредит на загальну суму 1324057,00 грн., зокрема: за липень 2014 року на 44589,00 грн. за наслідками безтоварних господарських операцій із поставки від ПП «Промтехкомплект» товару; березень, квітень, травень, червень, липень 2016 року на 68198,00 грн., 248668,00 грн., 561607,00 грн., 121133,00 грн. та 279862,00 грн. відповідно за наслідками поставки від ТОВ «Сокар Плюс» насіння сої, які не мали реального характеру, у результаті чого занижено ПДВ за грудень 2015 року, березень, квітень, травень, червень, липень 2016 року на загальну суму 1324057,00 грн.

За наслідками висновків акту перевірки відповідачем прийняті відносно позивача податкові повідомлення-рішення від 06.06.2017: № 0008651402 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 1324057,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 331014,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0008661402 про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 1151523,00 грн. за податковим зобов'язанням та на 287881,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Сокар Плюс» насіння сої, від імені цього постачальника виписані видаткові та податкові накладні, позивач сплатив визначену вартість товару та на підставі цих документів здійснив відповідні зміни у податковому обліку з податку на прибуток та ПДВ за вищевказані податкові періоди.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 ст. 134 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків сторін в яких виник спір)

об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 ст. 135 ПК України).

Згідно з пунктом 7 П(С)Б0 15 «Дохід», визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).

До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем передбачається реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення оскаржуваного судового рішення) входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із податку на прибуток, ПДВ.

Відмовляючи у задоволенні позову, апеляційний суд виходив із мотивів відсутності реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Сокар Плюс» товару (насіння сої). Вказані висновки судом були зроблені з посиланням на норму частини 4 ст. 72 КАС України та на обставини встановлені вироком Сихівського районного суду м. Львова від 29.06.2016 у справі № 464/4809/16-к (пр. № 1-кп/464/243/16), яким ОСОБА_2 (керівник ТОВ «Сокар плюс» від імені якого підписані документи, з посиланням на поставку позивачу товару) визнано винуватим за частинами 2 та 3 ст. 27, частині 2 ст. 205 КК України. Також висновок суду обґрунтований з посиланням на недоліки доданих до матеріалів справи та під час перевірки товарно-транспортних накладних та видаткових накладних.

З такою оцінкою апеляційним судом доказів у справі не можна погодитися, оскільки вона зроблена без дотримання норм статті 86 КАС України (у редакції. чинній на дату ухвалення оскаржуваної постанови апеляційного суду). Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (частини перша - третя цієї статті).

Частиною першою ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Відповідно до частини 4 ст. 72 КАС України вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Оскаржуючи постанову апеляційного суду, позивач, у своїй касаційній скарзі, звертає увагу на те, що вироком Сихівського районного суду м. Львова від 29.06.2016 (а.с. 232-235, т.2) у справі № 464/4809/16-к (пр. № 1-кп/464/243/16) не встановлювались обставини щодо фіктивного підприємництва ТОВ «Сокар плюс», а обставини стосувалися інших суб'єктів господарювання, які були створені за участі ОСОБА_2 Крім того, позивач звертає увагу суду на те, що постановою слідчого з особливо важливих справ першого відділу кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Львівській області Деньковича С.Б. від 26.06.2017 було закрито кримінальне провадження № 32016140000000133 від 27.09.2016 у зв'язку з відсутністю у діяннях ОСОБА_2 ознак кримінального правопорушення (злочину), передбаченого частиною 1 ст. 205 КК України. Вказане кримінальне провадження серед іншого було порушене за фактом фіктивного підприємництва ТОВ «Сокар Плюс».

Вказаним доводам позивача, а також доказам наданим на їх підтвердження апеляційним судом не було дано належної оцінки, тоді як вищевказані доводи свідчать про передчасність висновку апеляційного суду про фіктивний характер діяльності ТОВ «Сокар Плюс».

Відповідно до частини 1 ст. 205 КК України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб'єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

За змістом вказаних правових норм, документи бухгалтерського обліку, виписані від імені платника податку - постачальника товарів (послуг) особою, яка не уповноважена здійснювати господарську діяльність, не має значення звітного податкового документу як підстави для декларування платником податків - покупцем товарів (послуг) суми податкового кредиту та витрат відповідних податкових періодів. Поряд із цим відсутність певних реквізитів у документах, на підставі яких платник податків здійснив зміни у власному податковому обліку, або складання таких документів з певними порушеннями, які не призводять до неможливості ідентифікації осіб, які приймали участь у господарській операції та/або ідентифікації змісту та обсягу господарської операції не призводять до втрати такими документами значення доказу правомірності здійснення змін у податковому обліку, якщо інші докази свідчать про фактичне виконання такої господарської операції

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України, у редакції, чинній на дати ухвалення оскаржуваних судових рішень та частина 2 ст. 77 КАС України у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України (частина 1 ст. 77) обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 (78) цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Слід також звернути увагу на те, що поза увагою апеляційного суду залишились також інші порушення якими контролюючий орган обґрунтовував збільшення сум грошового зобов'язання із ПДВ згідно з оспорюваним податковим повідомленням-рішенням від 06.06.2017: № 0008651402. Так, акт перевірки від 15.05.2017 № 567/13-01-14-02/38380596 містить висновки про виключення із податкового обліку позивача сум податкового кредиту за липень 2014 року на 44589,00 грн. за наслідками безтоварних господарських операцій із поставки від ПП «Промтехкомплект» товару. Вказані обставини не були оцінені як апеляційним судом, так і судом першої інстанції, тоді як вони входять до предмету доказування при вирішення спору щодо правомірності податкового повідомлення-рішення про збільшення сум грошового зобов'язання з ПДВ, якщо таке порушення мало вплив на визначену суму грошового зобов'язання.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України (у редакції, чинній до внесення змін законом України від 03.10.2017) та закріплено також у частині 4 ст. 9 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення цієї постанови).

Частиною 1 ст. 242 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення цієї постанови) встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права (частина 2 цієї статті)

Згідно з частиною 3 обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Вищенаведені порушення апеляційним судом норм процесуального права призвели до передчасних висновків щодо суті спору, отже судове рішення підлягає скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Відповідно до частини 2 ст. 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Під час нового розгляду справи суду апеляційної інстанції слід взяти до уваги викладене в цій постанові, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від ТОВ «Сокар Плюс» товару, наявності у податкових накладних та інших первинних документах, виписаних від імені цього постачальника значення доказу правомірності здійснення змін у власному податковому обліку; дати належну оцінку обставинам, встановленим вироком Сихівського районного суду м. Львова від 29.06.2016 (а.с. 232-235, т.2) у справі № 464/4809/16-к (пр. № 1-кп/464/243/16); із врахуванням доводів позивача щодо закриття кримінального провадження № 32016140000000133 від 27.09.2016 постановою слідчого з особливо важливих справ першого відділу кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Львівській області Деньковича С.Б. від 26.06.2017; у разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись ст.ст. 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу «Явір-Інвест.» задовольнити частково.

Скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2017, справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя:І.А. Васильєва Судді: С.С. Пасічник В.П. Юрченко