Історія справи

Ухвала КАС ВП від 17.01.2018 року у справі №816/1006/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 лютого 2021 року

Київ

справа №816/1006/17

адміністративне провадження №К/9901/33856/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М. М. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М. Б., Усенко Є. А.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №816/1006/17 за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Воскобійники" до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року (суддя Канигіна Т. С. ) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року (головуючий суддя - Любчич Л. В., судді: Сіренко О. І., Дюкарєва С. В. ),-

ВСТАНОВИВ:

У червні 2017 року Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Воскобійники" (далі за текстом - позивач, СТОВ "Воскобійники") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі за текстом- відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 березня 2017 року № 0002631401.

В обґрунтування вимог адміністративного позову вказано, що транспортні засоби було придбано позивачем виключно з метою використання у господарській діяльності у межах виробництва сільськогосподарської продукції, а тому фінансовий результат їх придбання правомірно відображений у податковій декларації з податку на додану вартість спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства. Щодо відсутності в трьох податкових накладних коду УКТЗЕД позивач зазначив, що окремі недоліки податкових накладних не можуть бути підставою для позбавлення права платника податків на включення до складу податкового кредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку із придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року, адміністративний позов задоволено. Вирішено питання про судові витрати.

Вирішуючи спір, суди встановили, що СТОВ "Воскобійники" зареєстроване як суб'єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.

Посадовими особами ГУ ДФС проведено планову виїзну документальну перевірку СТОВ "Воскобійники" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 30 вересня 2016 року, за результатами якої складено акт № 245/16-31-14-01-10/03770721 від 3 березня 2017 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, пунктів 209.2, 209.5, 209.7, 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню, за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства та/або спрямовується на спеціальний рахунок сільськогосподарського підприємства в сумі 677327 грн.

Такі висновки контролюючого органу вмотивовані тим, що у періоді, що перевірявся, позивач з метою використання у виробництві сільськогосподарської продукції придбав автомобілі: Toyota LC150 Prado 2,8L A/T Prestige Diesel за ціною 1777475 грн, в т. ч. ПДВ 268775 грн; Toyota Land Cruiser 200 4,5 6A/T Prestige за ціною 1500000 грн, в т. ч. ПДВ 250000 грн; ЗАЗ Lanos YF55Y023 P-Up - 2 одиниці за ціною 227500 грн, в т. ч. ПДВ 37916,67 грн кожна. Водночас, позивач не надав необхідних підтверджуючих документів про використання придбаних легкових автомобілів у сільськогосподарській діяльності (наказ про порядок використання автомобіля на підприємстві із визначенням, хто із працівників і на які цілі може використовувати відповідний транспортний засіб; первинні документи, в яких би було відображено маршрут руху, кілометраж, кількість використаного пального, подорожні листи, журнал обліку руху автомобіля тощо). З огляду на викладене, контролюючий орган дійшов висновку, що придбані автомобілі використовувались керівництвом СТОВ "Воскобійники" для службових потреб, що не пов'язані з безпосереднім виробництвом сільськогосподарської продукції, тому платник податків безпідставно відніс до складу податкового кредиту податкової декларації щодо спеціального режиму оподаткування ПДВ суму податку в розмірі 603943 грн.

Крім того, відповідач встановив, що у податкових накладних, виписаних постачальниками ТОВ "МВР ", ТОВ "Агротек ", ТОВ Агротехніка І" на загальну суму 73384 грн не зазначено такого обов'язкового реквізиту як код УКТЗЕД, у зв'язку з чим згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України відповідні суми податку безпідставно були віднесені до складу податкового кредиту.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 23 березня 2017 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002631401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 846658,80 грн, у т. ч. за податковими зобов'язаннями у розмірі 677327 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 169331,80 грн.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції, дослідивши долучені до матеріалів справи первинні документи, дійшов висновку, що придбаний позивачем автомобільний транспорт використовувався саме для вирішення питань, пов'язаних із веденням сільськогосподарської діяльності. Відсутність у податкових накладних коду УКТЗЕД, на думку суду, не є свідченням їх недостовірності, недійсності та недопустимості їх використання як доказу сплати податку на додану вартість у ціні придбання.

Апеляційний суд в цілому погодився із викладеними судом першої інстанції у судовому рішенні висновками та вказав, що посилання відповідача на відсутність у подорожніх листах інформації щодо використання автомобілів саме з метою виробництва сільськогосподарської продукції є необґрунтованими, оскільки зазначені недоліки у заповненні документів не свідчать про їх неналежність та недопустимість як доказів.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення і прийняти нове рішення про відмову в позові.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує, що із врахуванням приписів статті 209 ПК України, яка регламентує особливості перебування платників податків на спеціальному режимі оподаткування, факт безпосереднього зв'язку використання придбаних товарів/послуг у виробництві сільськогосподарської продукції може бути встановлений з врахуванням якісних характеристик товарів/послуг, які б однозначно свідчили про призначення придбаних товарів/послуг для використання у виробництві сільськогосподарської продукції, відповідали б змісту цієї діяльності. За позицією скаржника, позивач не надав достатнього обсягу первинних документів, які б давали змогу встановити факт використання придбаних автомобілів безпосередньо у виробництві сільськогосподарської продукції.

Відповідач також вважає помилковою позицію судів попередніх інстанцій про можливість включення до складу податкового кредиту податкових накладних, в яких відсутній код УКТЗЕД, та вважає, що суди неправильно застосували положення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просив залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Відзив вмотивовано тим, що спірні автомобілі та спеціалізовані вантажні фургони малотоннажні придбавалися виключно з метою їх використання у господарській діяльності, пов'язаній із виробництвом сільськогосподарської продукції, що підтверджується долученими до матеріалів справи наказами про закріплення автомобілів за відповідними працівниками, Порядком використання службових легкових автомобілів у господарській діяльності СТОВ "Воскобійники". З подорожніх листів вбачається, що транспортні засоби використовувались для поїздок по господарству СТОВ "Воскобійники" (с. Новоселівка, с. Загрунівка, с.

Бірки тощо), а також по Полтавській області, Україні, державах СНД. Позивач наголошує, що відповідно до Додатку 9 до податкових декларацій з податку на додану вартість спеціального режиму оподаткування у періоди придбання спірних автомобілів питома вага обсягів постачання сільськогосподарської продукції СТОВ "Воскобійники" за останні 12 місяців становила не менше 96 %. Вказане свідчить, що позивач здійснює виключно сільськогосподарську діяльність.

З приводу відсутності коду УКТЗЕД у податкових накладних позивач вказує, що такий недолік останніх не може бути визначений як помилка, допущена при складанні податкової накладної та не може бути єдиною підставою для невизнання податкового кредиту за такою податковою накладною.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" (до 8 лютого 2020 року).

Спірними питаннями у цій справі, що належало вирішити судам, було:

1) правомірність дій позивача із включення до складу податкового кредиту податкової декларації щодо спеціального режиму оподаткування ПДВ в загальному розмірі 603943 грн, сплаченого за наслідками придбання чотирьох транспортних засобів як таких, що безпосередньо використовуються у межах сільськогосподарського виробництва;

2) можливість віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ у розмірі 73384
грн за податковими накладними, в яких відсутній код УКТЗЕД.

Щодо наявності підстав для включення до складу податкового кредиту податкової декларації щодо спеціального режиму оподаткування ПДВ, сплаченого за наслідками придбання легкових автомобілів як таких, що безпосередньо використовуються для виробництва сільськогосподарської продукції, колегія суддів зазначає наступне.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою Пунктом 198.3 статті 198 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими Пунктом 198.3 статті 198 ПК України (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Стаття 209 ПК України (втратила чинність з 1 січня 2017 року) врегульовувала питання перебування платників податків на спеціальному режимі діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства.

Відповідно до пункту 209.1 статті 209 ПК України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Абзаци перший та другий пункту 209.2 статті 209 ПК України визначають, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до змін внесених Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році", який набрав чинності 1 січня 2016 року (далі - ~law45~) пункт 209.2 статті 209 ПК України викладено наступним чином: "Позитивна різниця між сумою податкових зобов'язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена: а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків; в) за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків".

Сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1-24, товарних позиціях 4101,4102,4103,4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку-суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку-їх виробником (пункт 209.7 статті 209 ПК України).

Підпункт 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України визначає виробничі фактори, за рахунок яких сільськогосподарське підприємство як суб'єкт спеціального режиму формує податковий кредит.

Так, для цілей зазначеної статті застосовуються такі терміни: виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит: а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів;

У разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання

З 1 січня 2016 року згідно із змінами, внесеними ~law46~, абзаци третій та четвертий пункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України викладені наступним чином: "У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва зернових культур і технічних культур, та/або частково для виробництва продукції тваринництва, та/або частково для інших сільськогосподарських товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів."

Відображення сільськогосподарським підприємством господарських операцій в податковій звітності з ПДВ регламентовано Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року № 966 (далі - Порядок №966).

Пунктом 5 розділу 1 Порядку №966 встановлено, що платники податку, які згідно зі статтею 209 розділу V Кодексу застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, крім декларації 0110, подають податкову декларацію з позначкою "0121 "/ "0122 "/ "0123" (далі - декларація 0121-0123), яка є невід'ємною частиною звітності за відповідний звітний період. До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціального режиму, установленого указаною статтею.

Аналогічні положення закріплені у пунктах 4,5 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21.

Зміст наведених податкових норм, які діяли на час виникнення спірних відносин, незалежно від унесених протягом спірного періоду змін, свідчить, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства.

З аналізу наведеного слідує, що при визначенні напряму декларування сум ПДВ визначальним є саме безпосереднє використання придбаних товарів/послуг чи основних засобів у виробництві сільськогосподарської продукції.

Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 30 листопада 2018 року (справа №816/125/18), від 28 березня 2019 року (справи № 816/2081/17, №816/4394/15), від 4 червня 2019 року (справа №818/2186/14).

Сільськогосподарський виробник з метою отримання преференцій, встановлених пунктом 209.2 статті 209 ПК України, може формувати податковий кредит лише за рахунок виробничих факторів, перелічених у підпункті 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України. При цьому такі товари/послуги та основні фонди повинні придбаватися/споруджуватися сільськогосподарським підприємством саме з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

Легковий автомобіль не є сільськогосподарською технікою (технічні засоби, призначені для підвищення продуктивності праці в сільському господарстві шляхом механізації і автоматизації окремих операцій або технологічних процесів) та не призначений для безпосереднього використання у виготовленні сільськогосподарської продукції, а відтак зарахування сплачених у ціні його придбання сум ПДВ до спеціальної декларації сільськогосподарського виробника суперечить приписам підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України. Аналогічний підхід до застосування положень статті 209 ПК України в частині можливості віднесення такої техніки до виробничих факторів викладено і в постанові Верховного Суду від 4 червня 2019 року (справа № 818/2186/14).

Враховуючи викладене, суми ПДВ, сплачені при придбанні автомобілів: Toyota LC150 Prado 2,8L A/T Prestige Diesel за ціною 1777475 грн, в т. ч. ПДВ 268775 грн; Toyota Land Cruiser 200 4,5 6A/T Prestige за ціною 1500000 грн, в т. ч. ПДВ 250000 грн; ЗАЗ Lanos YF55Y023 P-Up - 2 одиниці за ціною 227500 грн, в т. ч. ПДВ 37916,67 грн, кожна, помилково були зараховані СТОВ "Воскобійники" до спеціальної податкової декларації з податку на додану вартість на підставі приписів статті 209 ПК України. Висновки контролюючого органу в частині заниження позивачем податку на додану вартість в сумі 603943 грн за наслідками описаного вище порушення є правильними.

Щодо правомірності зменшення відповідачем податкового кредиту з ПДВ у зв'язку з виявленням податкових накладних, в яких відсутній код УКТ ЗЕД, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений пункту 201.1 статті 201 ПК України термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Згідно з положеннями абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з абзацом дев'ятим пункту 201.10 статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пункту 201.10 статті 201 ПК України, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.

Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту (абзац дев'ятнадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Аналіз наведених норм права свідчить, що УКТ ЗЕД належить до обов'язкових реквізитів податкової накладної лише у разі постачання підакцизних товарів або товарів, ввезених на митну територію України. В інших випадках, тобто для товарів, вироблених на території України за умови, що вони не є підакцизними, вимога щодо проставлення коду УКТ ЗЕД як обов'язкового реквізиту податкової накладної відсутня.

Надаючи оцінку прийнятності податкової накладної, у якій відсутній код УКТ ЗЕД, як підстави для віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту, Верховний Суд у постановах від 4 вересня 2020 року (справа №810/657/17), від 27 лютого 2020 року (справа № 825/785/16), від 25 лютого 2020 року (справа №818/1643/16), від 9 квітня 2019 року (справа №815/2640/15), від 4 вересня 2018 року (справа №3818/1172/17) вказував, що самого по собі неправильного зазначення коду УКТ ЗЕД або його відсутності недостатньо для висновку про безтоварність господарської операції. Формальні недоліки в оформленні податкової накладної не є безумовною підставою для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

У постановах від 6 листопада 2018 року (справа №826/20050/13-а), від 26 лютого 2019 року (справа №822/1477/17) Верховний Суд зазначав, що вимога щодо обов'язкового зазначення коду УКТ ЗЕД до товарів, вироблених на території України, є безпідставною.

В постанові від 20 червня 2018 року (справа № 819/1383/17) Верховний Суд дійшов висновку, що факт реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, відсутність квитанцій про їх неприйняття є свідченням наявності у платника податків підстав для формування сум податкового кредиту за такими податковими накладними. Відсутність у таких податкових накладних такого реквізиту коду УКТ ЗЕД за обставин реєстрації таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних є наслідком неналежного виконання контролюючим органом при такій реєстрації своїх обов'язків, а тому подальше виключення сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до цього платника податків штрафних санкцій є неправомірним, так як за змістом вказаних норм обов'язок перевірки податкових накладних на відповідність пункту 201.10 статті 201 ПК України при їх реєстрації покладений на контролюючий орган.

У цій справі суди попередніх інстанцій встановили, що спірні податкові накладні дають можливість правильно встановити покупця та продавця товару, дані щодо кількості та вартості товару, дату операції.

Суди вказали, що податковий орган не повідомляв позивача про виявлення розбіжностей між реєстром отриманих податкових накладних покупця з даними його контрагентів. При цьому реальність здійснення господарських операцій за спірними податковими накладними відповідачем не оспорюється.

Колегія суддів погоджується із наведеними висновками судів попередніх інстанцій та додатково зазначає, що відповідно до положень абзацу дев'ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України саме на стадії реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється перевірка останніх на предмет наявності обов'язкових реквізитів, встановлених вимогами пункту 201.1 статті 201 ПК України.

При цьому контролюючий орган ні під час розгляду справи в судах, ні у касаційній скарзі не вказував, що поставлений за спірними податковими накладними товар є підакцизним або ввезеним на митну територію України.

Обґрунтування касаційної скарги ГУ ДФС в частині цього спірного питання аналогічні доводам, викладеним у відзиві на позов та апеляційній скарзі і зводиться виключно до цитування акта перевірки, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили оцінку обставинам справи, що була надана судами, скаржником не зазначено.

Відповідно до частин 1 -3 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають не у повній мірі.

Відповідно до частини 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За правилами статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 березня 2017 року № 0002631401, яким позивачу донараховано податок на додану вартість в сумі 73384 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 18346 грн. Натомість, в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 березня 2017 року № 0002631401, яким позивачу донараховано податок на додану вартість в сумі 603943
грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 150985,75 грн, суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, у зв'язку з чим судові рішення підлягають скасуванню з прийняттям нового про відмову в позові в цій частині.

Статтею 139 КАС України визначено порядок розподілу судових витрат. Згідно з частиною шостою наведеної статті, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про необхідність стягнення на користь позивача судового збору у розмірі 1375,95 грн (пропорційно сумі задоволених позовних вимог - 91730,05 грн), а тому судові рішення підлягають скасуванню в цій частині.

Керуючись статтями 139, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року у справі №816/1006/17 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 березня 2017 року № 0002631401 щодо донарахування податку на додану вартість в сумі 603943 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 150985,75 грн, а також в частині розподілу судових витрат.

Ухвалити в цій частині нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Воскобійники" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 березня 2017 року № 0002631401 щодо донарахування податку на додану вартість в сумі 603943 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 150985,75 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Полтавській області (місцезнаходження: 36014, м. Полтава, вул. Європейська, буд. 4, код ЄДРПОУ 39461639) на користь Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Воскобійники" (місцезнаходження: 38012, Полтавська область, Шишацький район, с. Воскобійники, вул. Центральна, 16, код ЄДРПОУ 03770721) витрати зі сплати судового збору у розмірі 1375,95 грн (одна тисяча триста сімдесят п'ять гривень) 95 коп.

В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року у справі №816/1006/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

СуддіМ. М. Гімон М. Б. Гусак Є. А. Усенко