Історія справи

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2022 року

м. Київ

справа №520/3957/2020

адміністративне провадження № К/990/23491/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу за наявними у справі матеріалами Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року (суддя Бадюков Ю.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року (судді: Чалий І.С. (головуючий), Бершов Г.Є., Ральченко І.М.) у справі № 520/3957/2020 за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ім.Ватутіна» до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Ім.Ватутіна» (далі - позивач, платник податків, СТОВ «Ім.Ватутіна») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області) про скасування податкового повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 00000620501 про застосування штрафної санкції в розмірі 50% у сумі 735 619,48 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом протиправно кваліфіковано у якості податкового боргу неузгоджену суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість, оскільки податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 00000320501, щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 735 619,48 грн (50%) за нескладання податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України було оскаржено у судовому порядку, у зв`язку з чим ГУ ДПС у Харківській області не мала права приймати оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 00000620501, оскільки сума штрафу, що була визначена попереднім податковим повідомленням-рішенням є неузгодженою.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року, адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 02.03.2020 року № 00000620501 про застосування штрафної санкції в розмірі 50% у сумі 735 619,48 грн.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства. Судами встановлено та зазначено, що на момент прийняття податкового повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 00000620501, податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 00000320501 (яким позивачу визначено грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних) не сплачено та перебуває в процедурі судового оскарження, а отже таке грошове зобов`язання вважається неузгодженим і щодо нього наявні підстави для застосування положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог СТОВ «Ім.Ватутіна» у повному обсязі.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що СТОВ «Ім.Ватутіна» пройшло передбачену законодавством процедуру державної реєстрації, набуло правового статусу суб`єкта господарювання - юридичної особи, включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців за кодом 00708399.

На підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 19.07.2019 за № 5106, з урахуванням наказів ГУ ДПС у Харківській області від 02.09.2019 за № 65, від 10.09.2019 за № 492, направлень від 16.08.2019 за № 7855, № 7856, № 7857, № 7858, відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України та плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка СТОВ «Ім.Ватутіна», податковий номер 00708399, податкового законодавства за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, з урахуванням п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.07.2016 по 03.06.2019, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки, наведеного в додатку 1 до акту перевірки, який є його невід`ємною частиною. Результати перевірки оформлені актом № 259/20-40-05-01-08/00708399 від 07.10.2019.

За висновками перевірки, позивачем, зокрема, порушено: пп. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.1, абз. 4 п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, позивачем не виписано та не зареєстровано податкові накладні на загальну суму 1 471 238,96 грн.

З посиланням на вказаний акт перевірки, ГУ ДПС у Харківській області прийнято, зокрема податкове повідомлення-рішення № 00000320501 від 05.02.2020, яким до СТОВ «Ім.Ватутіна» за порушення строків складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригувань на суму ПДВ 1 471 239,00 грн застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 735 619,48 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено платником податку до Харківського окружного адміністративного суду, згідно поданої позовної заяви № 41 від 12.02.2020. 18.02.2020 року ухвалою Харківського окружного адміністративного суду було відкрито провадження у справі № 520/1874/2020.

02.03.2020 у зв`язку з відсутністю реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму, відображену в акті перевірки, після спливу 10 календарних днів після отримання платником ППР від 05.02.2020 № 00000320501, ГУ ДПС у Харківській області було на СТОВ «Ім.Ватутіна» накладено штраф у розмірі 50 % суми грошових зобов`язань з ПДВ - 735 619,48 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 02.03.2020 № 00000620501.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02.06.2020 у справі № 520/1874/2020 податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 №00000320501 було скасовано. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 06.04.2021 у справі № 520/1874/2020 рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.06.2020 скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 05.02.2020 за № 00000320501 про застосування штрафу у сумі 735 619,48 грн.

Суди попередніх інстанцій зазначили, що під час розгляду справи № 520/1874/2020 було встановлено, що всі контрагенти, з якими у позивача відбулися господарські операції у період з 01.01.2017 по 30.06.2019, та яким не було виписано податкові накладні, не є платниками ПДВ, а цій категорії не надається податкова накладна. На продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень чинного податкового законодавства, а також зазначає, зокрема про неправильне застосування судами положень пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.

8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.

9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункт 120-1.2 статті 120-1.

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120-1.1 цієї статті, не застосовуються.

10.1.1. Пункт 120-1.2 статті 120-1 (в редакції Закону № 466-IX від 16.01.2020).

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120-1.1 цієї статті, не застосовуються.

У разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

10.2. Пункт 201.10 статті 201.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені (згідно із Законом № 466-IX від 16.01.2020);

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

У разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Протягом 90 календарних днів з дня надходження такої заяви із скаргою з урахуванням вимог, встановлених підпунктом 78.1.9 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний провести документальну перевірку зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.

Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.

11. Постанова Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 600/2658/20-а.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

13. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

14. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що на момент прийняття податкового повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 00000620501, податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 00000320501 (яким позивачу визначено грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних) не сплачено та перебуває в процедурі судового оскарження, а отже таке грошове зобов`язання вважається неузгодженим і щодо нього наявні підстави для застосування положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України. Такий висновок судів першої та апеляційної інстанції ґрунтувався на правовому висновку викладеному у постановах Верховного Суду від 10 серпня 2020 року у справі № 640/6528/19, від 5 серпня 2020 року у справі № 580/1424/19.

Колегія суддів зазначає про помилковість таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

Колегія суддів зазначає, що за змістом судових рішень судів попередніх інстанцій ними до спірних правовідносин був застосований правовий висновок Верховного Суду не релевантний до вказаних правовідносин. Ключовим у цій справі є питання можливості застосування пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України до штрафних санкцій, застосованих контролюючим органом до позивача податковим повідомленням-рішенням від 02.03.2020 №00000620501.

Питання застосування пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом, за висновками якого: 1) законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом; 2) законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено.

Наведений підхід висловлено, зокрема, в постановах Верховного Суду від 10 серпня 2020 року у справі № 640/6528/19, від 5 серпня 2020 року у справі № 580/1424/19.

У постановах від 10 серпня 2020 року у справі № 640/6528/19 та від 5 серпня 2020 року у справі № 580/1424/19, на які міститься посилання в оскаржуваних судових рішеннях, Верховний Суд також застосував пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який був чинним на час розгляду справи судом касаційної інстанції. У цих постановах висловлено висновок про те, що законодавцем, який виявив певні недоліки (непропорційність) у механізмі відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, що не надається покупцю товарів, Законом № 466-ІХ чітко закріплено, що пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України підлягає застосуванню до штрафів нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року за наведених у цій же нормі умов. Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України умов.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

У справі, що розглядається, штрафні санкції застосовані у березні 2020 року за не реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, які мали місце у період з 01.01.2017 по 30.06.2019. Судами встановлено, що податкові накладні не зареєстровані ні на час проведення перевірки контролюючим органом, ні на час розгляду справи судами попередніх інстанцій. За встановленими судами попередніх інстанцій обставинами, які не заперечуються сторонами, податкові накладні є такими, що не надаються покупцю, однак, на продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За змістом абзацу четвертого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Граничні строки для реєстрації усіх видів податкових накладних визначені цим же пунктом статті 201 Податкового кодексу України.

Колегія суддів, проаналізувавши пункт 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакції до набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, а також після, встановила, що вказаним пунктом встановлено відповідальність за не реєстрацію податкової накладної (крім тих, які визначені цією ж нормою) у вигляді застосування штрафних санкцій в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Виключення, встановлені пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакції, чинній до набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, стосувалися податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. За змістом наведеного пункту, за не реєстрацію таких податкових накладних платники податків взагалі звільнялися від відповідальності. Згідно з правовим висновком викладеним в постановах Верховного Суду (постанови: від 4 вересня 2018 року у справі №816/1488/17, від 13 серпня 2019 року у справі №2040/7988/18, від 7 лютого 2019 року у справі № 808/3250/17) зазначені, в тому числі у цій нормі, винятки стосувалися реєстрації двох видів податкових накладних: 1) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Пункт 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакції, чинній після набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, передбачив винятки для таких податкових накладних: податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу.

Водночас такі винятки стосувалися лише розміру штрафу (відмінного від 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість), тоді як абзацом четвертим пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакції, чинній після набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, законодавець встановив спеціальний розмір штрафних санкцій за не реєстрацію саме цих видів податкових накладних - 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

Проаналізувавши наведені норми права, колегія суддів дійшла висновку, що за не реєстрацію податкових накладних, складених за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), платник податків не звільнявся від відповідальності ані набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, ані після. Незважаючи на те, що пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України законодавець запровадив ретроспективні положення щодо здійснення перерахунку вже застосованих (у період з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності Закону № 466-ІХ) штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), у внесених до пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України змінах такий вид податкової накладної не знайшов своє відображення серед тих, за не реєстрацію якої штрафні санкції застосовуються у меншому розмірі та/або не застосовуються взагалі.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 600/2658/20-а.

Таким чином, застосування контролюючим органом до позивача штрафних за не реєстрацію податкових накладних за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), які не підпадають під виключення, встановлені пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакціях як до, так і після набрання чинності змін внесених Законом № 466-IX від 16.01.2020, в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість відповідає нормам чинного законодавства. Отже, відповідач приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

15. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

16. Згідно з частиною першою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).

17. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм права, яке призвело до неправильного вирішення справи щодо визнання скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 02.03.2020 № 00000620501 про застосування штрафної санкції в розмірі 50% у сумі 735 619,48 грн, а тому касаційна скарга Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року у справі № 520/3957/2020 підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 341 345 349 351 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 лютого 2022 року у справі № 520/3957/2020 скасувати. Ухвалити нове рішення у справі № 520/3957/2020, яким відмовити Сільськогосподарському товариству з обмеженою відповідальністю «Ім.Ватутіна» у задоволенні позовних вимог.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

С.С. Пасічник ,

Судді Верховного Суду