ВЕРХОВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

13.03.2018 К/9901/21170/18 826/6380/15 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження справу за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у м.Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

у с т а н о в и в:

У квітні 2015 року ОСОБА_1 звернулась із позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у м.Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення податкового органу від 08 жовтня 2014 року №0013071701, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 259 554,27 грн., в тому числі за основним платежем - 207 507,42 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 52 046,85 грн.

2 липня 2015 року постановою Окружного адміністративного суду міста Києва адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м.Києві від 08 жовтня 2014 року №0013071701.

Судове рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відносини між банком та його клієнтом з приводу надання кредиту є цивільно-правовими та регулюються актами цивільного законодавства, зокрема Цивільним кодексом України. Суми неустойки у вигляді відсотків за несвоєчасне виконаня зобов'язаня, нараховані банком відповідно до умов договору, є лише засобом забезпечення виконання цивільного зобов'язання. Оскільки ці суми анульовані за рішенням кредитора, то вони не є фактично отриманим доходом платника податку в розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню згідно абз. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 цього Кодексу.

27 серпня 2015 року постановою Київського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу податкового органу задоволено, постанову Окружного адміністративного суду України м.Києва від 2 липня 2015 року скасовано, прийнято нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постанова суду апеляційної інстанції мотивована тим, що за змістом абз. «д» пп.164.2.17 Податкового кодексу України в редакції, чинній на момент спірних правовідносин (подання декларації за відповідний період) обов'язок щодо сплати податку з доходу у вигляді суми боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, отриманого як додаткове благо, виникає у платника податку за наявності таких умов: а) отримання платником податку доходу, у вигляді суми боргу такого платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням; б) надіслання платнику податку повідомлення про анулювання боргу; в) включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду. При цьому платник зобов'язаний самостійно відобразити такий дохід у річній податковій декларації.

19 жовтня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України касаційна скарга позивача відхилена, постанова суду апеляційної інстанції залишена без змін. Судове рішеня мотивоване тим, що в силу податкового законодавства у позивача був обов'язок відобразити у щорічній податковій декларації та самостійно сплатити суму податку з доходу, отриманого ним внаслідок анулювання боргу.

У грудні 2016 року позивачем до Верховного суду України подано заяву про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України 19 жовтня 2016 року з підстави, передбаченої пунктом першим частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС) України, в якій позивач просив скасувати зазначене судове рішення та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

Клопотання заявника про зупинення судових рішень апеляційної і касаційної інстанцій залишається Судом без задоволення з підстав вирішення справи по суті.

В якості підстав для перегляду судового рішення заявник посилається на випадки неоднакового застосування Вищим адміністративним судом України норм абз. «д» пп.164.2.17 Податкового кодексу України - у судових рішеннях від 12 липня 2016 року (справа №К/800/15996/15) та від 25 вересня 2014 року (справа №К/800/40206/14) у справах про застосування абз. «д» пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 Податкового кодексу України.

У даних справах Вищий адміністративний суд України виходив з того, що скасована банком плата по кредиту (у тому числі проценти) не є доходом, отриманим як додаткове благо, оскільки визначальною ознакою доходу платника податку як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб (у тому числі у вигляді додаткового блага) є фактичне отримання такого доходу платником податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі. Відповідно прощений за кредитним договором борг є доходом, отриманим як додаткове благо, в той час як скасована кредитором плата по кредиту таким доходом не є (справа №К/800/15996/15). Крім того, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що повернення особою кредитору значно більшої суми коштів, ніж була нею отримана в якості кредиту, не може свідчити про отримання такою особою додаткового блага, а навпаки, свідчить про понесені нею збитки (справа №К/800/40206/14).

14 грудня 2016 року ухвалою Верховного Суду України відкрито провадження у справі за заявою позивача про перегляд судового рішення суду касаційної інстанції.

15 січня 2018 року заяву позивача разом з матеріалами справи передано до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду - у зв'язку з набранням чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 3 жовтня 2017 року №2147-VIII.

16 лютого 2018 року ухвалою судді Верховного Суду справу прийнято до свого провадження.

Відповідно до пункту першого частини першої Розділу 7 «Перехідні положення» КАС України заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

З урахуванням наведеного, розгляд заяви представника позивача здійснюється Верховним Судом за правилами глави третьої Розділу 4 КАС України в редакції Закону України від 13 липня 2017 року №2136-VIII, без повідомлення та виклику учасників справи.

Судами попередніх інстанції встановлено такі обставини.

За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року, податковим органом складено акт від 05 вересня 2014 року №348/17-01/НОМЕР_1 (далі - акт перевірки), на підставі якого ним прийнято податкове повідомлення - рішення від 08 жовтня 2014 року №0013071701, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 259 554,27 грн., в тому числі за основним платежем - 207 507,42 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 52 046,85 грн.

Висновок акту перевірки грунтується на тому, що позивач у 2013 році отримала від Товариства з обмеженою відповідальністю «ФК «Вектор Плюс» оподаткований дохід у вигляді анулювання (спрощення) боргу (за ознакою доходу - 126 «додаткове благо») у сумі 1 221 981,28 грн. (основної суми боргу (кредиту) та відсотків (плати за користування кредитом), однак не задекларувала його у відповідності до вимог Податкового кодексу України та не сплатила грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб.

28 листопада 2013 року на підставі укладеного між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ФК «Вектор Плюс» договору факторингу №15 відбулося відступлення останньому права вимоги заборгованості позивача перед банком (включаючи суму кредиту, відсотки, нараховані банком за користування кредитом, комісії, штрафні санкції) по кредитному договору №2706/1207/71 - 564 від 13 грудня 2007 року.

18 березня 2013 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ФК «Вектор Плюс» укладено договір №2706/1207/71-564/03 про припинення зобов'язання переданням відступного, відповідно до пункту 1.1 якого сторони дійшли згоди про припинення зобов'язань боржника, які виникли на підставі кредитного договору №2706/1207/71-564 із всіма змінами та доповненнями, шляхом передачі боржником кредитору суми відступного не пізніше 10 вересня 2013 року.

Відповідно до умов договору №2706/1207/71-564/03, розмір відступного складає 93870,00 дол. США, що за середньозваженим курсом на міжбанківському ринку станом на 06 березня 2013 року дорівнює 762 224,40 грн., але підлягає перегляду пропорційно зміні середньозваженого курсу долара США на міжбанківському ринку.

Платежами від 26 червня 2013 року та від 09 червня 2013 року, позивачем погашено заборгованість в загальній сумі 762 224, 40 грн., після чого залишок боргу склав 1 869 504,84 грн., у тому числі: заборгованість по кредиту - 577 523,30, по відсоткам - 644 457,98 грн., по неустойці - 647 523, 56 грн.

У зв'язку зі сплатою відступного, відповідно до умов пункту 1.2. договору №2706/1207/71-564/03 від 18 березня 2013 року, припинено зобов'язання, визначене кредитним договором, і за рішенням кредитора позивачу прощено (анульовано) борг у сумі 1 221 981,28 грн., з якого: заборгованість по кредиту - 577 523,30 грн., по відсоткам - 644 457,98 грн.

Про припинення зобов'язань позивача по кредитному договору позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю «ФК «Вектор Плюс» надано довідку за вих. №605-юр від 15 жовтня 2013 року, а також повідомлено листом №22-09/2014 від 22 вересня 2014 року.

Зазначеним листом позивача також повідомлено про те, що анульована сума заборгованості по тілу кредиту є доходом, а відтак підлягає оподаткуванню, при цьому позивач самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. Водночас, суми штрафів, неустойки чи пені, пов'язані з кредитними договорами, не є доходом та не підпадають під визначення додаткового блага для цілей оподаткування податком з доходів фізичних осіб.

Спірним питанням у даній справі є те, чи включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника суми отриманого ним в якості додаткового блага, зокрема, суми анульованого тіла кредиту, суми анульованих процентів та неустойки в якості плати за кредит.

Здійснюючи розгляд заяви позивача, Верховний Суд зазначає наступне.

У судових рішеннях суду касаційної інстанції, поданих на підтвердження неоднакового застосування цим судом одних і тих самих норм матеріального права, суд касаційної інстанції виходив з того, що визначальною ознакою доходу є фактичне отримання (нарахування) платником (-ку) податку такого доходу, у зв'язку з чим, анульовані суми тіла кредиту, за змістом абз. «д» пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, включаються до доходу платника податку в якості додаткового блага, в той час як плата по кредиту (в тому числі у вигладі відсотків) таким доходом платника податку не є.

З такою позицією суду касаційної інстанції судова колегія Верховного Суду погоджується. Цей висновок є правильним з огляду на зміст положень пп.164.1.2, п. 164.1 ст.164, пп.14.1.47, пп.14.1.56 п.14.1 ст.14 щодо того, що додаткові блага в якості оподатковуваного доходу повині бути нарахованими (виплаченими, наданими) платнику податків.

З огляду на правову природу неустойки, яка є засобом забезпечення виконання зобов'язань, та відсотків, які є платою за користування кредитом, відповідні суми для цілей оподаткування не можуть бути включені до доходу, отриманого в якості додаткового блага.

З обставин даної справи встановлено, що позивачу Товариство з обмеженою відповідальністю «ФК «Вектор Плюс» анульовано суму кредитного зобов'язання, у тому числі заборгованість по кредиту - 577 523,30 грн. та по відсоткам - 644 457,98 грн.

Таким чином, анульована позивачу сума тіла кредиту повинна бути включена позивачем до доходу, отриманого платником податку, як додаткове благо (в силу абз. «д» пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 Податкового кодексу України), а отже і до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (в силу пп. 164.2 Податкового кодексу України). Анульовані суми неустойки та відсотків в якості плати за кредит до доходу платника податків, що підлягає оподаткуванню, не включаються.

За змістом пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.179.7 ст.179 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, відобразити в ній дохід та самостійно до 1 серпня року, наступного за звітним, сплатити суму податкового зобов'язаня, вказану в поданій податковій декларації.

Ставка податку, відповідно до п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України (в редакції на час спірних правовідносин) становить 15% бази оподаткування щодо доходів, одержаних платником податку (крім випадків, визначених у п. п. 167.2-167.4). У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою 15%.

За таких обставин, висновки, викладені в акті перевірки стосовно визначення позивачу суми податку з доходів фізичних осіб, виходячи із тілу кредиту та анульованої суми відсотків, у розмірі 207507,42 грн. та застосування штрафних санкцій позивачу у розмірі 52046,85 грн., погоджені судами апеляційної та касаційної інстанцій, є протиправними.

Розрахунок несплаченого позивачем податку з доходів фізичних осіб шляхом невключення до податкової декларації за 2013 рік доходу, отриманого ним як додаткове благо, податковим органом повинен був здійснюватись, враховуючи положення п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, виходячи виключно із суми анульованого тіла кредиту (577 523,30 грн.), без урахування анульованої суми відсотків (644 457,98 грн.).

Відповідно до підпункту «б» пункту 2 частини другої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України від 13 липня 2017 року №2136-VIII у разі неправильного застосування судом (судами) норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору суд має право скасувати судове рішення (судові рішення) та залишити в силі судове рішення (судові рішення), що було помилково скасовано судом апеляційної та/або касаційної інстанції.

Оскільки судове рішення суду першої інстанції, прийняте відповідно до норм матеріального і процесуального права, а судові рішення апеляційної і касаційної інстанції прийняті із порушенням норм матеріального права, вони підлягають скасуванню, а судове рішення суду першої інстанції підлягає залишенню в силі.

На підставі викладеного, керуючись статтями 235-242 243 244-1 КАС України в редакції Закону України від 13 липня 2017 року №2136-VIII, суд

п о с т а н о в и в :

Заяву ОСОБА_1 про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України 19 жовтня 2016 року задовольнити.

Ухвалу Вищого адміністративного суду України від 19 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2015 року скасувати, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 липня 2015 року у справі №826/6380/15 залишити в силі.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Р.Ф.Ханова

І.А.Гончарова

І.Я.Олендер