ПОСТАНОВА

Іменем України

10 травня 2018 року

Київ

справа №802/142/17-а

адміністративне провадження №К/9901/35810/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду у складі судді Крапівницької Н.Л. від 03 квітня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Кузьмишина В.М., суддів Боровицького О.А., Сушка О.О. від 29 червня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_2 до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_2 (надалі - позивач, ОСОБА_2) звернувся до суду з позовом до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (надалі - відповідач, Інспекція), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 грудня 2016 року №0058381305.

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилався на безпідставність висновків відповідача про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік, оскільки банком було анульовано лише основну суму боргу за кредитним договором (тіло кредиту), а податковим органом здійснено розрахунок розміру отриманого додаткового блага виходячи із всієї суми заборгованості, включаючи відсотки, пеню, неустойку та штрафні санкції, які не підпадають під ознаки додаткового блага.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 03 квітня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2017 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 21 грудня 2016 року №0058381305.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що анульована банком сума заборгованості, яка виникла відповідно до кредитного договору, не підпадає під ознаки додаткового блага, так як відповідно до положень Податкового кодексу України останнім є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі. Апеляційний суд, залишаючи рішення суду першої інстанції без змін, зазначив, що оподаткуванню підлягає лише прощена сума основного зобов'язання (тіла кредиту) без урахування процентів та ін., проте відповідач не дослідив складові прощеної суми боргу за додатковою угодою та виніс податкове повідомлення-рішення щодо збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у відповідних відсотках від усієї суми 609777,4 грн., чим порушив норми чинного законодавства України.

Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, зазначив про помилковість позиції судів попередніх інстанцій, оскільки позивач у першому кварталі 2015 року отримав дохід у вигляді анульованої банком суми основної заборгованості по кредиту (тіло кредиту), який підлягав оподаткуванню як додаткове благо відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), однак відповідні зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб не були задекларовані та сплачені позивачем.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 вересня 2017 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

У визначені ухвалою строки заперечення на касаційну скаргу не надходили.

В подальшому, справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 07 березня 2018 року визначено колегію суддів для розгляду касаційної скарги у складі судді-доповідача Пасічник С.С., суддів Васильєвої І.А., Юрченко В.П.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов наступного висновку.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 27 березня 2008 року між ОСОБА_2 та ВАТ «Сведбанк» укладено кредитний договір №0101/0308/71-043, право вимоги за яким 25 травня 2012 року перейшло до АТ «Дельтабанк».

12 січня 2015 року між позивачем та ПАТ «Дельтабанк» укладено додаткову угоду №4 до договору №0101/0308/71-043 від 27 березня 2008 року, за умовами якої ОСОБА_2 прощено частину боргового зобов'язання в розмірі 38717,04 доларів США у разі перерахування останнім заборгованості за кредитом в сумі 16900,00 доларів США.

На запит податкового органу ПАТ «Дельтабанк» повідомило, що сума боргу платника податку - ОСОБА_2, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, становить 609777,39 грн. Вказана сума відображена банком у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ) за ознакою доходу « 126» протягом 2015 року.

В подальшому, відповідачем за результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_2 за період 2015 року складено акт від 30 листопада 2016 року №1279/1305/3006110479, в якому встановлено порушення позивачем вимог абз. «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, в результаті чого виявлено заниження податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік в сумі 121346,48 грн.

Викладені в акті перевірки висновки Інспекції ґрунтуються на тому, що в 2015 року ОСОБА_2 не задекларував та не сплатив податок з доходу, отриманого у першому кварталі 2015 року як додаткове благо у вигляді анульованої (прощеної) заборгованості за кредитним договором у розмірі 609777,39 грн.

На підставі висновків акта перевірки Інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення від 21 грудня 2016 року №0058381305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 151683,10 грн., в тому числі основне зобов'язання - 121346,48 грн., штрафні (фінансові) санкції - 30336,62 грн.

Касаційний суд не може погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про відсутність законних підстав для донарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, вважаючи їх передчасними та такими, що зроблені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ПК України) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Тобто, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Таким чином, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Отже, при вирішенні даної справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у позивача обов'язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

Відповідно до частини першої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій; далі - КАС України) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає (частини четверта та п'ята статті 11 КАС України).

Частиною першою статті 69 КАС України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи (частина друга наведеної статті).

За правилами частини першої та четвертої статті 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. Суб'єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі. У разі невиконання цього обов'язку суд витребовує названі документи та матеріали.

Наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Зокрема, роблячи висновок про безпідставність віднесення Інспекцією усієї суми анульованої (прощеної) заборгованості за кредитним договором у розмірі 609777,39 грн. до отриманого позивачем додаткового блага, який ґрунтувався виключно на тій обставині, що відповідачем не досліджено складових прощеної суми боргу за додатковою угодою при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, судами попередніх інстанцій належним чином не виконано покладеного на них обов'язку щодо самостійного з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, та, як наслідок, не встановлено правового статусу прощеної (анульованої) суми боргу за фінансовим кредитом, який остання має в розумінні підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Не надано будь-якої оцінки й наявним в матеріалах справи довідкам ПАТ «Дельтабанк»: №05-3343554 від 21 грудня 2016 року, у якій повідомляється, що станом на 12 січня 2015 року загальна заборгованість ОСОБА_2 за кредитним договором №0101/0308/71-043 від 27 березня 2008 року становила 55617,04 доларів США, з яких 47748,82 доларів США - сума заборгованості по кредиту, 7868,22 доларів США - проценти за користування кредитом; №1520 від 27 лютого 2017 року, у якій повідомляється про прощення (анулювання) частини заборгованості за кредитним договором №0101/0308/71-043 від 27 березня 2008 року у розмірі 609777,39 грн., з яких 609777,39 грн. - сума кредиту, а також умовам додаткової угоди від 12 січня 2015 року, укладеної між позивачем та ПАТ «Дельтабанк», згідно якої сторони домовились здійснити прощення боргу по договору №0101/0308/71-043 від 27 березня 2008 року, та обставинам повідомлення ПАТ «Дельтабанк» позивача про прощення (анулювання) боргу, з дотриманням порядку якого пов'язується виникнення обов'язку боржника по сплаті податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

Крім того, суд першої інстанції, посилаючись на пункт 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, який передбачає, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, не навів відповідних обставин, встановлених в ході розгляду справи, за наявності яких слід застосовувати до спірних правовідносин вказані положення законодавства.

Невстановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при вирішенні даного спору.

Як встановлено частиною 1 статті 242 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення даної постанови), рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 КАС України на суд покладається обов'язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанції порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області задовольнити частково.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 03 квітня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2017 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду