Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

05 березня 2020 року

Київ

справа №804/2043/17

адміністративне провадження №К/9901/40205/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросільпром" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.09.2017 (суддя Єфанова О.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 (головуючий суддя Божко Л.А., судді: Дадим Ю.М., Лукманова О.М.) у справі № 804/2043/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросільпром" до Дніпропетровської об"єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області за участю третьої особи Приватного підприємства "Орім" про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агросільпром" звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення відповідача від 02.11.2016р. №0000591401 та №0000601401.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 вересня 2017 , залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2017 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив з того, що акти здачі приймання-виконаних робіт не розкривають зміст господарської операції з надання контрагентом позивача маркетингових послуг (обсяг і характер фактично наданих послуг, конкретних виконавців, кількість опитаних респондентів, кількість годин, затрачених на їх виконання, строки виконання та результати здійснених заходів, тощо). Також суд зазначив, що позивачем не розкрито змісту інформації, яка міститься в звіті за вересень 2014 року «Анкетування споживачів клітковин», а саме: як проводилось дане дослідження, в яких торгівельних точках, ким, як визначали споживачів клітковини, як працівники магазинів допускали до проведення таких заходів контрагента, які результати таких досліджень та як використано у господарській діяльності позивача або передання відповідним особам (ТОВ «АТБ -Маркет»), тобто доказів досягнення розумної економічної мети завдяки взаємовідносинам з ПП «Орім».

Не погодившись з постановою суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на не повне з`ясування судом обставин справи, просив постанову суду скасувати та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «АГРОСІЛЬПРОМ» оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.09.2017, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов.

В обґрунтування своїх вимог ТОВ "Агросільпром" зазначає про необґрунтованість висновків судів першої та інстанції, що акти здачі-приймання виконаних послуг не розкривають змісту господарської операції з надання маркетингових послуг. Первинні бухгалтерські документи та податкові накладні за своєю формою та суттю не можуть містити всю деталізовану інформацію про обсяги наданих маркетингових послуг, але в обов`язковому порядку мають містити узагальнюючу інформацію про ці послуги, яка дозволяла б встановити їх зв`язок з господарською діяльністю платника податків. З наданих позивачем первинних документів, які стосуються взаємовідносин з ПП «Орім», можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування наданих послуг, їх кількість та вартість, визначено сторони господарських операцій та осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій. Тобто, вказані документи, у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.

У відзиві на касаційну скаргу Дніпропетровська ОДПІ зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Дніпропетровською ОДПІ ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросільпром" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ПП "Орім" за період з 01.09.2014р. по 31.12.2014р. та з 01.02.2015р. по 31.03.2015р.

За результатами проведеної перевірки складено акт №191/04-17-140/24239651 від 18.10.2016р., яким, зокрема, зафіксовано встановлене під час перевірки допущення позивачем порушення приписів:

- п.138.2, ст.138, 139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, у зв`язку з чим позивачем завищено витрати за 2014р. на суму 207717,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток підприємства за 2014 рік на суму 37389,00 грн.;

- п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 68743,33грн. по взаємовідносинам з ПП "Орім" у тому числі за вересень 2014 року на суму 23828,33 грн., за жовтень 2014 року на суму 5415,00 грн., за лютий 2015 року на суму 24088,34 грн., за березень 2015 року на суму 15411,67 грн., що включені до складу податкового кредиту за січень 2015 року на суму 29243,33 грн., за лютий 2015 року на суму 24088,34 грн., та за березень 2015 року на суму 15411,64 грн., в частині придбання послуг.

На підставі акта перевірки №191/04-17-140/24239651 від 18.10.2016р. відповідачем винесено податкові повідомлення рішення:

- податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 02.11.2016р. №0000591401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 68743,00грн. та нараховано штрафні санкції на суму 34371,50 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 02.11.2016р. №0000601401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на 37387,00грн. та нараховано штрафні санкції на суму 18694,50 грн.

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно п.138.2 ст.138 Податкового кодекс України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п. «г» п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України до складу інших витрат, зокрема, включаються: витрати на збут, які включають витрати, пов`язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, в тому числі, витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

Згідно п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За приписами п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

В свою чергу, господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

У справі, що переглядається, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про недотримання позивачем наведених вимог при відображенні у податковій звітності операцій з придбання спірних послуг.

Судами встановлено, що в ході проведення перевірки були досліджені господарські відносини між ТОВ «АГРОСІЛЬПРОМ» та ПП «Орім» відповідно до договорів про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 року № 125 та від 01.01.2015 року № 125.

За змістом зазначених Договорів виконавець ПП «Орім» зобов`язується надати Замовнику позивачу маркетингові послуги, перелік яких наведений у Додатку.

Згідно додаткових угод від 05.09.2014р. до договору від 01.09.2014р. №125 та від 05.05.2015р. до договору від 01.01.2015р. №125 маркетингові послуги, визначені вищевказаними договорами надаються виконавцем замовнику відносно товарів торгівельної марки «Golen Kings of Ukraine», виробником яких є ТОВ «Агросільпром», які поставлялись в торгівельну мережу «АТБ».

На підтвердження факту надання спірних послуг позивачем до перевірки надано копії укладених договорів, податкові накладні, акти приймання-здачі робіт та звіти про проведення дослідження.

Однак, судами попередніх інстанцій встановлено, що надані документи не містять відомостей та деталізації послуг, визначення у чому саме конкретно полягає зміст послуги, відомостей про фактично надані послуги, їх обсяг та характер, конкретних виконавців, кількість опитаних респондентів, кількість годин, затрачених на їх виконання, строки виконання та результати здійснених заходів, що, у свою чергу, виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності товариства.

Також судами попередніх інстанцій встановлено, що акт здачі-приймання від 30.09.2014 року №001003 містить найменування щодо проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, проте, ким була розроблена анкета, в чому полягає це дослідження, в якому місці проводились дослідження, ким та в який спосіб невідомо, не вказано конкретну адресу магазинів та їх розташування, як допускались працівники контрагента до виконання вказаної роботи, які залишки продукції, об`єм продажу товарів в торгівельних точках у грошовому виразі, ані акт здачі.

При цьому, акт здачі-приймання від 31.10.2014р. №002009 містить найменування проведення он-лайн опитування споживачів на основі розробленої анкети з фіксованою кількістю питань, однак з зазначеного акту не можливо встановити на якому сайті проводилось анкетування, як визначали споживачів, ким проводилось вказане опитування і які результати такого опитування та яким чином використана вказана інформація позивачем, як доведена до керівництва та працівників підприємства.

Також, не розкрито змісту інформації яка міститься в звіті за вересень 2014 року «Анкетування споживачів клітковин», а саме: як проводилось дане дослідження, в яких торгівельних точках, ким, як визначали споживачів клітковини, як працівники магазинів допускали до проведення таких заходів контрагента, які результати таких досліджень та як використано у господарській діяльності позивача або передання відповідним особам (ТОВ «АТБ -Маркет»).

Звіт за жовтень 2014 року «Ситуація на ринку клітковини» містить лише найменування, без визначення обсягу, кількості, грошового виразу, осіб які проводили дослідження, джерела дослідження.

Аналогічно судами попередніх інстанцій встановлено, що акти та звіти, які були складені за договором від 01.01.2015р. №125 не розкривають змісту та суті проведених досліджень .

Суд також зазначає, що зі змісту звітів слідує, що вони базуються на даних інтернет мережі, що фактично виключає здійснення ПП «Орім» пошуку та обробки інформації для надання послуг позивачу.

До того ж, позивачем не надано доказів, які б свідчили про наявність дійсної ділової мети на отримання таких маркетингових послуг, а також не доведено прогнозованого та реального впливу від отримання цих послуг на власну господарську діяльність, тобто доказів досягнення розумної економічної мети завдяки взаємовідносинам з ПП «Орім», що виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності підприємства позивача.

Слід зазначити, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які мають складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток та податку на додану вартість є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. А відтак на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.

Таким чином, слід погодитися з висновком судів попередніх інстанцій, що позивач під час розгляду справи не навів суду жодних обставин та доказів, які б свідчили про відповідність господарських операцій цілям та завданням діяльності сторін цих операцій, звичність цих операцій для цих осіб, цін за спірними операціями або про їх прибутковість, або інших обставин, які б в сукупності могли свідчити про реальність вчинених операцій, наявність факту надання послуг, а також того, що вчинення зазначених операцій було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагента були спрямовані на отримання обґрунтованої податкової вигоди.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агросільпром"- залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.09.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017- залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

І.А. Васильєва

С.С. Пасічник ,

Судді Верховного Суду