ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

02 жовтня 2018 року

справа №820/85/18

адміністративне провадження №К/9901/54272/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2018 року (суддя Сагайдак В.В.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року (судді Рєзнікова С.С., Бегунц А.О., Старостін В.В.) у справі №820/85/18 за позовом ОСОБА_1 до Київської об'єднаної державної податкової інспекції у м. Харкові Головного управління ДФС у Харківській області, треті особи без самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Публічне акціонерне товариство "Дельта Банк", Публічне акціонерне товариство "УкрСиббанк", про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У січні 2018 року ОСОБА_1 (далі - платник податків, позивач у справі) звернувся з позовом до Київської об'єднаної державної податкової інспекції у м. Харкові Головного управління ДФС у Харківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10 травня 2016 року№0008121702, яким йому збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 114879,65 грн., у тому числі за податковими зобов'язаннями 91767,72 грн. та за штрафними санкціями 23111,93 грн, з мотивів його безпідставності.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2018 року позов задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача №0008121702 від 10 травня 2016 року в частині нарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, за основним платежем в розмірі 243,60 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 230,90 грн. В решті позову відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове - про скасування спірного акту індивідуальної дії в частині нарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, за основним платежем в розмірі 16147,31 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 4206,83 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з протиправності спірного податкового повідомлення-рішення внаслідок безпідставного віднесення податковим органом до додаткового блага суми, прощених за кредитним договором відсотків за користування кредитом і, відповідно, безпідставного включення цієї суми до бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Разом з тим, дотримуючись однакової позиції щодо включення відсотків до складу оподатковуваного доходу, суди здійснили різний розрахунок суми податку, що підлягав сплаті, та відповідної суми штрафних (фінансових) санкцій.

25 червня 2018 року у Верховному Суді зареєстрована касаційна скарга позивача на судові рішення судів попередніх інстанцій, в якій він, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, статей 242, 245, 315 Кодексу адміністративного судочинства України, просить оскаржені судові рішення скасувати та прийняти нове - про задоволення позову. Зазначає, що суди попередніх інстанцій вийшли за межі своїх повноважень, фактично перебравши на себе функцію податкового органу внаслідок здійснення власного розрахунку належних до сплати позивачем грошових зобов'язань з податку на прибуток фізичних осіб та штрафних санкцій.

20 серпня 2018 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження та витребувано з суду першої інстанції справу №820/85/18.

25 вересня 2018 року справа № 820/85/18 надійшла до Верховного Суду

4 вересня 2018 року до Верховного Суду надійшов відзив відповідача на касаційну скаргу, в якому він проти касаційної скарги заперечує, просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши рішення та постанову судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

На підставі наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки №91 від 04 лютого 2016 року головним державним ревізором-інспектором проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 18 березня 2016 року №134/20-34-17-01-07/2334712055, у висновках якого вказано про порушення позивачем підпункту 49.18.4. пункту 49.18. статті 49, підпункту 164.2.17. (Д) пункту 64.2. статті 164, пункту 179.1. статті 179 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим донараховано податок з доходів фізичних осіб за 2013 рік у сумі 91767,72 грн.

На підставі висновків акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10 травня 2016 року №0008121702, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 114879,65 грн., у тому числі за податковими зобов'язаннями 91767,72 грн. та за штрафними санкціями 23111,93 грн.

Наявність складу податкового правопорушення податковим органом доводиться інформацією з бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України про суми виплачених доходів та листа АТ «Дельта Банк» №15.3-10/274 від 12 листопада 2014 року, згідно яких фізична особа ОСОБА_1 у 2013 р. отримав дохід, як додаткове благо (ознака доходу 126) у вигляді суми боргу платника податків, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, у розмірі 541159,51 грн.

Судом установлено та підтверджено матеріалами справи, що між позивачем та акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» укладено кредитний договір від 24 грудня 2007 року № 11275014000, відповідно до умов якого банк надав позивачу кредитні кошти в розмірі 60 000 доларів США, що дорівнює еквіваленту у 303 000 грн за курсом Національного банку України на день укладення договору.

Відповідно до пункту 1.1 Договору між позивачем і банком, перший зобов'язується прийняти, належним чином використовувати і повернути банку кредитні кошти (кредит) та плату за кредит у порядку та на умовах, визначених у Договорі. Сторони домовилися, що банк надає позичальнику кредит у вигляді одного траншу в розмірі суми кредиту, зазначеному в цьому пункту.

Згідно з пунктом 1.3 Договору платою за кредит є процентна ставка, розмір якої фіксується протягом перших 30 днів з дати видачі кредиту та підлягає перегляду кожного місяця після закінчення цього строку.

Судами встановлено, що 25 вересня 2013 року ПАТ «Дельта Банк» (в якості кредитора) прийняв від ПАТ «УкрСиббанк» право вимоги за договором №11275014000 від 24 грудня 2007 року, про що укладено Додатковий договір №2 до договору про надання споживчого кредиту №11275014000.

Згідно з пунктом 3 цього ж Додаткового договору від 25 вересня 2013 року сторони (позивач і ПАТ «Дельта Банк») домовились про прощення (анулювання) боргу за Договором №11275014000 на суму 67 704,18 доларів США (гривневий еквівалент якої становить 541 159,51 грн), за умови сплати позивачем частини заборгованості за основним договором в сумі не менше, ніж 34 000 доларів США.

25 вересня 2013 року позивачем сплачено на користь ПАТ «Дельта Банк» 34000,0 доларів США, що підтверджено копією квитанції №65264432, наявною в матеріалах справи.

Пунктом 4 Додаткового договору встановлено, що позичальник вважається повідомленим про те, що згідно підпункту «д» пункту 164.2.17 Податкового кодексу України він зобов'язаний самостійно сплатити податок з доходів, сума яких складає анульовану суму боргу розміром 67 704,18 доларів США (еквівалент 541 159,51 грн) та відобразити їх у своїй річній податковій декларації.

Проблемою цього спору є наявність або відсутність підстав для збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у зв'язку з отриманням додаткового блага у вигляді прощеної (анульованої) суми боргу за договором споживчого кредиту.

Аналіз змісту положень, передбачених абзацом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення правовідносин), дозволяє прийти до висновку, що склад цього податкового правопорушення наявний за сукупності умов: анулювання (прощення) основної суми боргу платника податку кредитора за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності; належне повідомлення платника податків про анулювання (прощення) боргу; включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду; встановлення розміру отриманого позивачем додаткового блага.

За змістом положень підпункту 164.1.2 пункту 164.1 статті 164, підпункту 14.1.47, пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага в якості оподатковуваного доходу повинні бути нарахованими (виплаченими, наданими) платнику податків.

До бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб абзацом "д" підпункту 164.2.17 статті 164 Податкового кодексу України віднесено дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням.

Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що у розумінні положень абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Водночас, проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Аналіз спірних правовідносин і їх нормативного регулювання свідчить про те, що до предмету доказування цієї категорії адміністративних спорів віднесено встановлення правового статусу і особливо складу прощених кредитором сум, а також встановлення факту дотримання кредитором умов щодо належного повідомлення боржника (в тому числі шляхом укладання відповідного договору про прощення (анулювання) боргу) та щодо включення суми прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.

Лише за дотримання цих умов боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації, в противному випадку - кредитор виступає в ролі податкового агента щодо доходів, визначених підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Зі встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи та наявних у ній матеріалів неможливо зробити висновок про склад, а отже і правовий статус прощених позивачу сум. Зокрема встановлені судами обставини щодо отримання позивачем кредитних коштів у сумі 303 000 грн та прощення йому основного боргу у сумі, що перевищує зазначену (447 608,32 грн - основний борг та 93 551,19 грн - штрафні санкції, що разом складає 541 159,51 грн) є суперечливими.

Суд не може погодитись з висновками судів попередніх інстанцій, які здійснили розрахунок грошових зобов'язань позивача з податку на доходи фізичних осіб, виходячи з суми прощеного основного боргу (тіла кредиту), не підтвердженої жодним належним доказом.

Не встановлено судами попередніх інстанцій також і дотримання кредитором умов, передбачених абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Суд вважає за необхідне зазначити, що зміст пункту 4 Додаткового договору щодо повідомлення позивача про зміст абзацу «д» пункту 164.2.17 Податкового кодексу України, а також про його зобов'язання сплатити податок з доходів, сума яких складає анульовану суму боргу розміром 67 704,18 доларів США (еквівалент 541 159,51 грн) та відобразити їх у своїй річній податковій декларації - повинен оцінюватись судами з урахуванням наведених вище обставин, які належить встановити у справі.

Суд доходить висновку, що склад податкового правопорушення у цій справі не встановлено через неповне з'ясування обставин, які мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2018 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2018 року у справі №820/85/18 скасувати.

Адміністративну справу №820/85/18 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер