ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"02" березня 2016 р. м. Київ К/800/27596/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,при секретарі: Корецькому І.О.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі Державної податкової служби

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2012

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.04.2013

у справі № 1570/4001/2012 Одеського окружного адміністративного суду

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.04.2013, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення СДПІ у м. Одесі від 01.03.2012 № 0000181620 та від 04.04.2012 № 0000281620.

У касаційній скарзі СДПІ просить скасувати ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку ПАТ ««Енергопостачальна компанія «Одесаобленерго» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 16.02.2012 № 33/16-2/00131713/9. Згідно з цими висновками підприємство порушило норми пунктів 198.1, 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК), а саме: завищило податковий кредит на загальну суму 8076569,00 грн. за січень, лютий, березень 2011 року за податковими накладними, виписаними ТОВ «Грін-Агро» на операції з поставки товару (горіх волоський, насіння льону, гарбузу, гірчиці, горох, соя, нут), які не мали реального характеру, у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 8076569,00 грн. за січень, лютий, березень 2011 року. Висновок контролюючого органу про відсутність реального характеру поставки позивачу від цього постачальника товару обґрунтований посиланням на отриману в результаті здійснення заходів податкового контролю інформацію про ознаки фіктивного підприємництва з боку ТОВ «Грін-Агро» та вказаних цим товариством в додатку 5 до податкових декларацій з податку на додану вартість за січень-липень 2011 року постачальників по ланцюгу поставки, а саме: ТОВ «НВКП Гідро-Альфа», ПП «Артаніа», ТОВ «Горіховий Сад-2», ТОВ «Компанія «Яромір». ТОВ «фірма «Ліон», ТОВ «Трубопласт Україна», ТОВ «Наш продукт-1», ТОВ «Южспецатоменергомонтаж», ТОВ «Щедрий Пан», ТОВ «Тріомо», ПП «Сапсан».

На підставі акту перевірки СДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 01.03.2012 № 0000181620 про збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 8076569,00 грн. за основним платежем та 3,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). За наслідками адміністративного оскарження було прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.04.2012 № 0000281620 про збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 8076569,00 грн. за основним платежем та 1,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Грін-Агро» товару (горіх волоський, насіння льону, гарбузу, гірчиці, горох, соя, нут) за договором купівлі-продажу продукції сільськогосподарського призначення від 13.01.2009 № 675 (з додатковими угодами до цього договору) від імені цього постачальника на адресу позивача були виписані податкові накладні, на підставі яких останній збільшив податковий кредит у податкових деклараціях за січень, лютий, березень 2011 року на загальну суму 8076569,00 грн.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті (у редакції до внесення змін Законом України від 4 липня 2013 року № 408-VII) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів первинного бухгалтерського та/чи податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 ст. 201 ПК) суми витрат на придбання товару (послуг) та суми ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Заперечуючи проти позову, СДПІ посилається на обставини, що об'єктивно виключають реальність поставки позивачу товару від ТОВ «Грін-Агро». Так, контролюючий орган, окрім доводів, що це товариство є посередником в ланцюгу поставок, відсутнє за місцезнаходженням, не має матеріально-технічних, трудових ресурсів, необхідних для здійснення підприємницької діяльності, зокрема і поставок товару такого асортименту та в такій кількості, доводить, що стосовно підприємств-постачальників ТОВ «Грін-Агро» у ланцюзі поставок (ТОВ «НВКП Гідро-Альфа», ПП «Артаніа», ТОВ «Горіховий Сад-2», ТОВ «Компанія «Яромір». ТОВ «фірма «Ліон», ТОВ «Трубопласт Україна», ТОВ «Наш продукт-1», ТОВ «Южспецатоменергомонтаж», ТОВ «Щедрий Пан», ТОВ «Тріомо», ПП «Сапсан») під час здійснення заходів податкового контролю (проведені перевірки ДПІ за місцем податкового обліку цих платників податків) також виявлені ознаки фіктивного підприємництва: вони відсутні за місцезнаходженням; у них немає основних фондів та трудових ресурсів (декларується 1 працююча особа); коригують дані податкового обліку з посиланням на судові рішення Господарського суду Харківської області, тоді як такі рішення судом не ухвалювались; особи, які в реєстраційних та звітних документах вказані їх засновниками та/чи керівниками заперечують свою участь у здійсненні господарської діяльності та підписанні документів, що співпадає з висновками спеціаліста НДЕКЦ ГУ МВС України у Харківській області щодо ідентичності підписів в установчих документах та документах податкової звітності (ПП «Артаніа» та ТОВ «Фірма «Ліон») (а.с.48-105, т.7-й).

Суди попередніх інстанцій, однак, незважаючи на вказані обставини, виходили з того, поставка позивачу товару від ТОВ «Грін-Агро» знайшла підтвердження в судовому процесі. При цьому, суд першої інстанції обмежився тим, що наявність у позивача податкових накладних дає йому право на включення зазначених в них сум ПДВ до податкового кредиту, а СДПІ не доведено нікчемність правочину між позивачем та ТОВ «Грін-Агро». Апеляційний суд, залишаючи без змін постанову суду першої інстанції, зробив висновок про реальний характер поставки позивачу від ТОВ «Грін-Агро» товару з огляду на відповідність вимогам, встановленим нормативними актами, наданих позивачем документів, якими оформлені операції з поставки: видаткові та податкові накладні, виписані від імені ТОВ «Грін-Агро»; акти-прийому-передачі товару, підписані між позивачем та ТОВ «Грін-Агро»; довіреності; звіти про відрядження працівника позивача в місце передачі (поставки) товару; платіжні доручення на безготівкове перерахування грошових коштів з банківського рахунку позивача як оплату товару. Апеляційний суд виходив з індивідуального характеру юридичної відповідальності платника податків, що виключає негативні наслідки для позивача у випадку недотримання податкової дисципліни його контрагентом.

Однак, з такими висновками не можна погодитися, оскільки вони не відповідають обставинам у справі та правильному застосуванню вище наведених норм матеріального права.

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568 (далі - Правила № 363), товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу.

Основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля (пункт 11.1 Правил № 363).

Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику.

Згідно з пунктом 12.2 цих Правил для перевезення специфічних (побутових, харчових, швидкопсувних тощо) вантажів необхідно надавати спеціалізований та відповідно обладнаний рухомий склад згідно з вимогами санітарних правил і нормативів.

За змістом цих норм товарно-транспортні накладні разом із товарно-супровідними документами, повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця (вантажоотримувача), так і у продавця (вантажовідправника), безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Разом із тим, приєднані до справи документи, надані позивачем на підтвердження транспортування йому товару від ТОВ «Грін-Агро», однак не містять жодної інформації щодо цього постачальника. У всіх товарно-транспортних накладних вантажовідправником та замовником вказані ТОВ «Хорс Групп» та ТОВ «Сінтез Груп і К», комісіонери, яким позивач передавав вищезазначений товар на комісію для продажу на експорт (а.с. 180-254, т.6-й; а.с. 3-22, т.7-й). Згідно з додатками до договору купівлі-продажу від 13.01.2009 № 675 місцем поставки вказано склад продавця смт. Мартинівське Вознесенського району Миколаївської області та смт. Комінтернівське Одеської області, однак жодних доказів наявності у ТОВ «Грін-Агро» складських приміщень у вказаних населених пунктах матеріали справи не містять. Натомість, згідно з приєднаними до справи копій договорів оренди від 04.01.2011 № 17/2011 (а.с. 1, т.7) та від 05.01.2011 № 7/2011 (а.с. 178, т. 6), складські приміщення у смт. Комінтернівське Одеської області, вул. Садова, 95, орендують ТОВ «Хорс Групп» та ТОВ «Сінтез Груп і К», а у смт. Мартинівське Вознесенського району Миколаївської області - ТОВ «Агро-Торг», який надавав позивачу комісійні послуги з продажу на експорт горіхів (а.с. 37, т.7-й). В додатках до договору комісії місцем передачі товару, так само, як і в товарно-транспортних накладних на перевезення товару, пунктом завантаження вказані смт. Комінтернівське та смт. Мартинівське, а пунктом розвантаження - м. Іллічівськ МТП. Незважаючи на те, що за умовами зовнішньоекономічних експортних договорів, укладених ТОВ «Агро-Торг», ТОВ «Хорс Групп», ТОВ «Сінтез Груп і К», обов'язково товар повинен супроводжуватися фіто санітарним сертифікатом, сертифікатом походження товару, ці документи на товар з'явилися на стадії експорту і були пред'явлені комісіонерами при його митному оформленні. Разом з тим, передача позивачем цим комісіонерам товару була вже наступним етапом в поставці, тому такі документи позивач повинен був отримати на товар від постачальника для супроводу товару на послідуючих етапах поставки. Однак, такі документи позивач від ТОВ «Грін-Агро» не отримував, про що свідчить їх відсутність у нього на момент перевірки, а договір купівлі-продажу від 13.01.2009 № 675, акти приймання-передачі не містять інформації щодо таких документів.

Вище вказані обставини щодо постачальників товару, фактичного відвантаження, транспортування товару обґрунтовано ставлять під сумнів фактичну поставку товару позивачу від ТОВ «Грін-Агро». Однак, вони не були взяті до уваги судами першої та апеляційної інстанції при оцінці документів бухгалтерського та податкового обліку, на які позивач посилається як на підставу збільшення суми податкового кредиту за січень-березень 2011 року.

Разом з тим, один лише факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Інформація, яка міститься в документах первинного обліку, в силу норми частини другої ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є підставою для податкового обліку лише за умови, що вона відповідає дійсності. У зв'язку з цим самі лише первинні документи, податкові накладні не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість поставки між суб'єктами, вказаними в цих документах як постачальник та покупець. Такими є встановлені в судовому процесі обставини щодо відсутності у ТОВ «Грін-Агро», його постачальників у ланцюгу поставок до позивача матеріально-технічної бази (складських приміщень, транспортних засобів тощо), як власних, так і залучених, об'єктивно необхідних для виробництва, закупівлі, зберігання, транспортування товару (горіх волоський, насіння льону, гарбузу, гірчиці, горох, соя, нут); подібність неправомірної податкової поведінки всіх постачальників по ланцюгу поставки; відсутність доказів щодо фактичного переміщення товару до позивача.

Апеляційний суд зробив правильний висновок, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника ПДВ на податковий кредит від виконання податкового обов'язку іншим платником цього податку - постачальником товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать про обізнаність платника податку щодо протиправної діяльності його контрагента, що полягає в незаконній мінімізації податкових зобов'язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення податкового кредиту, або у разі коли платник діяв без належної обачності стосовно вибору свого контрагента при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, підстави для формування податкового кредиту за податковими накладними, виписаними таким контрагентом, відсутні.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетного відшкодування, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

У постанові Верховного Суду України від 22.09.2015 у справі за позовом ТОВ «Ампір СВ» до ДПІ у Печерському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд України, при застосуванні вищевказаних норм Закону № 168\97-ВР вказав, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку. Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутності факту придбання товару.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Суди попередніх інстанцій не звернули увагу на такий зміст правового регулювання, встановлений вищенаведеними правовими нормами, застосували ці норми без врахування правових позицій Верховного Суду України щодо їх застосування, внаслідок чого зробили помилковий висновок про задоволення позову.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Одесі Державної податкової служби задовольнити, скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 25.04.2013, у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев