Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" серпня 2015 р. м. Київ К/800/56497/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області (далі - Інспекція)

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.10.2014 року

у справі № 808/6310/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Грін Лайн Плюс" (далі - Товариство)

до Інспекції

про скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:

від 11.02.2013 № 0000050154 про визначення позивачеві суми завищення від'ємного значення ПДВ за вересень 2012 року в розмірі 3 336 164 грн.;

від 11.02.2013 № 0000040154, за яким Товариству збільшено грошове зобов'язання з ПДВ на 2 692 792 грн. за основним платежем із застосуванням 1 346 396 грн. штрафних санкцій;

від 11.02.2013 № 0000060154 про визначення платникові суми завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за січень 2012 року в розмірі 49800 грн. із застосуванням 12450 грн. штрафних санкцій.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 28.11.2013 у позові відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.10.2014 назване рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.02.2013 № 0000040154, від 11.02.2013 № 0000060154 та від 11.02.2013 № 0000050154 в сумі 2 284 145 грн.; у цій частині позов задоволено. В решті постанову Запорізького окружного адміністративного суду залишено без змін.

Законність ухвалених у справі судових актів перевіряється у порядку глави 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) у зв'язку з касаційною скаргою Інспекції, в якій вона просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення Запорізького окружного адміністративного суду зі спору як скасоване помилково.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство зазначає про правильність та обґрунтованість висновків апеляційного суду та просить залишити оскаржувану постанову без змін, а скаргу - без задоволення.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги виходячи з такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що оспорювані податкові повідомлення-рішення були прийняті Інспекцією за наслідками проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань правомірності нарахування від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту по деклараціях з ПДВ за жовтень-грудень 2011 року, січень-вересень 2012 року, оформлену актом від 04.02.2013 № 3/15-4/36141750.

Під час цієї перевірки податковий орган дійшов висновку про протиправне формування платником податкового кредиту з ПДВ у сумі 1 052 019 грн. за операціями з придбання товару (свіжомороженої риби та морепродуктів) у товариства з обмеженою відповідальністю «Скандинавія Сервіс» (далі - ТОВ «Скандинавія Сервіс»). За твердженням Інспекції, вказані операції не супроводжувалися фактичним рухом товарів по усьому ланцюгу постачання від імпортера (товариства з обмеженою відповідальністю «Скандинавія Фіш», далі - ТОВ «Скандинавія Фіш») до позивача у справі; фізично товар постійно зберігався в одному й тому самому місці (на складах, розташованих у м. Києві по вул. Столичне шосе, 100); спірні операції являють собою частину податкової схеми з метою одержання бажаних наслідків у податковому обліку, яка полягала в оформленні штучного документообігу, в результаті якого товар повернувся до первісного власника (імпортера - ТОВ «Скандинавія Фіш»); фактичний економічний стан учасників цих операцій не змінився.

Також Інспекція не визнала право Товариства на включення до податкового кредиту ПДВ у загальній сумі 1 350 000 грн. у ціні придбаних у товариства з обмеженою відповідальністю «Лєком Т» (далі - ТОВ «Лєком Т») будівельних та ремонтних робіт з посиланням на відсутність реальних фінансово-господарських операцій між Товариством та цим контрагентом.

Крім того, перевіркою встановлено заниження позивачем податкового зобов'язання з ПДВ у вересні 2012 року на 3 626 937 грн. за операціями з переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих активів. Вказаний висновок Інспекції мотивований тим, що внаслідок припинення використання холодильного обладнання та злиття аміаку у системі холодильно-аміачного устаткування відповідне обладнання втратило свої фізичні характеристики, необхідні для його використання за функціональним призначенням у господарській діяльності платника. Наведене вимагало нарахування Товариством податкових зобов'язань в порядку підпункту «в» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК), виходячи із залишкової вартості відповідних об'єктів основних фондів на початок звітного періоду.

Вищий адміністративний суд України погоджується з об'єктивністю правової оцінки, наданої судами попередніх інстанцій по епізоду за операціями з придбання Товариством свіжомороженої рибної продукції у ТОВ «Скандинавія Сервіс».

Так, суди встановили, що відповідно до умов договору від 13.09.2011 № 14/09-2П ТОВ «Скандинавія Сервіс» (продавець) зобов'язався поставити на склад покупця (розташований у м. Києві по вул. Столичне шосе, 100) рибну продукцію; виконання цих операцій оформлено складенням актів прийому-передачі товару, податкових накладних; оплата товару позивачем у безготівковому порядку засвідчена виписками з банківського рахунку Товариства.

Вказаний товар був придбаний ТОВ «Скандинавія Сервіс» у імпортера цієї продукції - у ТОВ «Скандинавія Фіш», якому позивач (поклажедавець) за договором зберігання від 11.09.2011 передав вказану продукцію на зберігання у вказаних складах.

На виконання договору від 01.09.2011, укладеного Товариством (постачальник) та ТОВ «Скандинавія Фіш» (покупець), позивач передав у власність цього контрагента товар - рибну продукцію, асортимент та номенклатура якого відповідає товару, що виступав предметом поставки по ланцюгу від ТОВ «Скандинавія Фіш» до ТОВ «Скандинавія Сервіс» та у подальшому - до позивача у справі.

Отже, з аналізу укладених платником договорів вбачається відсутність розумної ділової мети та економічного змісту у розглядуваних операціях, позаяк товар та грошові кошти на їх оплату рухалися по колу між контрагентами та платником без зв'язку з реальною господарською діяльністю.

Виконання цих операцій не опосередковувалося фактичним рухом активів та зміною майнового стану їх учасників, що виключає право позивача на податковий кредит за розглядуваними операціями.

А відтак суди цілком правомірно не визнали право Товариства на податковий кредит у сумі 1 052 019 грн.

По епізоду, пов'язаному з формуванням позивачем податкового кредиту за операціями з придбання підрядних робіт у ТОВ «Лєком Т» суди дійшли різних правових висновків щодо дотримання Товариством законодавчо визначених умов такого формування.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За змістом пункту 198.3 цієї ж статті ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналізовані законодавчі положення пов'язують податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування ПДВ на суму понесених витрат по сплаті (нарахуванню) ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг) з сукупністю таких обставин, як реальність виконання господарської операції та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), що містять достовірні відомості про обсяг, зміст господарської операції та її учасників і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання операції.

Отже, при дослідження правильності формування платником витрат та податкового кредиту судам слід виходити не лише з формального подання платником усіх необхідних документів, але й встановити реальність фінансово-господарських правовідносин платника з його контрагентом, дослідивши як наявність активу (товару, результату виконаної роботи, наданої послуги), так і виконання поставки саме задекларованим контрагентом, тобто наявністю прямого зв'язку з конкретним, заявленим постачальником.

Керуючись наведеними правилами оподаткування при аналізі господарських операцій між позивачем та ТОВ «Лєком Т», суд першої інстанції, дослідивши наявні у справі докази за правилами статті 86 КАС, зробив висновок про те, що відповідні операції фактично не виконувалися. Так, матеріалами справи підтверджено відсутність результатів виконаних робіт у задекларованих обсягах, що засвідчено особистими поясненнями представника відповідача ОСОБА_2, який проводив податкову перевірку, так і висновком будівельно-технічної експертизи від 24.01.2013 № 03-13, згідно з яким не підтверджено фактичне виконання відповідних робіт на об'єктах позивача у заявлених обсягах.

Вказаний висновок хоча й не має доказової сили висновку експерта у розумінні статті 82 КАС, однак є доказом відповідно до частини першої статті 69 КАС, який підлягає оцінці у сукупності з іншими доказами у справі за правилами статті 86 КАС. Позивачем не подано будь-яких доказів на спростування обставин, засвідчених цим висновком та поясненнями ОСОБА_2

Розрахунки за цими операціями здійснювалися у вексельній формі; на час вирішення спору виданий вексель позивачем не оплачено.

Також судом першої інстанції встановлено обставини, що свідчать про неможливість виконання ТОВ «Лєком Т» підрядних робіт у задекларованих обсягах в силу відсутності необхідних матеріально-виробничих та трудових ресурсів; треті особи (субпідрядники) до виконання ТОВ «Лєком Т» своїх договірних зобов'язань перед позивачем не залучалися.

Апеляційний суд необґрунтовано визнав спростуванням цього факту подані Товариством під час апеляційного розгляду договору субпідряду. Адже сама по собі наявність цих договорів за відсутності встановлення, чиїми силами та засобами виконувалися спірні роботи, хто саме та яким чином контролював хід виконання цих робіт, яким чином забезпечувався допуск виконавців до об'єктів позивача для виконання розглядуваних робіт, а також за відсутності доказів на підтвердження фактичної наявності результату виконання цих робіт у даному разі не може бути підставою для надання апеляційним судом іншої податкової кваліфікації розглядуваним операціям, ніж надана судом першої інстанції. До того ж, позивачем не обґрунтував неможливості подання цих договорів субпідряду під час вирішення спору в суді першої інстанції.

А відтак у визнанні права позивача на податковий кредит у сумі 1 350 000 грн. за операціями з ТОВ «Лєком Т» має бути відмовлено.

У той же час Вищий адміністративний суд України не погоджується з правомірністю донарахування позивачеві податкового зобов'язання з ПДВ за вересень 2012 року в сумі 3 626 937 грн. у зв'язку з переведенням виробничих основних фондів у невиробничі.

Відповідно до підпункту «в» пункту 198.5 статті 198 ПК платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів

За правилами пункту 189.1 статті 189 ПК у такому разі база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до пункту 144.3 статті 144 ПК термін "невиробничі основні засоби" означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Таким чином, для цілей податкового обліку критерієм розмежування виробничих та невиробничих активів є їх зв'язок з економічною діяльністю платника, використання таких активів у діяльності, спрямованої на одержання прибутку.

У даному разі, як вбачається з установлених судами обставин справи, висновок Інспекції про переведення платником виробничих основних фондів (холодильного комплексу) у невиробничий мотивований втратою холодильно-аміачного устаткуванням свого первісного функціонального призначення. Втім використання основних фондів у господарській діяльності не означає, що таке використання обмежено виключно функціональним призначенням відповідних об'єктів. Адже господарська діяльність передбачає будь-яке використання активу з метою отримання прибутку; сама по собі зміна технічних характеристик активу, зміна напряму його використання, у разі, якщо такі зміни не призвели до неможливості одержання платником доходу від такого використання, не є підставою для кваліфікації активу як невиробничого.

Як з'ясовано судами, після зливу аміаку холодильне устаткування використовувалося позивачем у господарській діяльності як складські приміщення, що надавалися в оренду іншим суб'єктом господарювання (копії договорів оренди та акти прийому-передачі відповідних нежитлових приміщень залучені до матеріалів справи).

При цьому дати укладення відповідних договорів оренди (до податкової перевірки або після) не мають правового значення для класифікації розглядуваних основних фондів, позаяк за наявності у платника наміру одержати прибуток від їх використання у майбутньому тимчасове утримання таких основних фондів без фактичного використання у господарській діяльності не змінює їх виробничий характер.

Необґрунтованим слід визнати висновок апеляційного суду про те, що визначена платником сума бюджетного відшкодування за січень 2012 року складається з від'ємного значення по операціям платника з відкритим акціонерним товариством «Запоріжжяобленерго» та із закритим акціонерним товариством «Бердянське підприємство теплових мереж», позаяк такий висновок не відповідає наявним у матеріалах справи доказам, а саме - довідці від 07.05.2012 № 020/22-11/36141750 (складеній Інспекцією за результатами проведення позапланової виїзної перевірки податкової звітності платника за січень 2012 року) та акту перевірки від 04.02.2013 № 3/15-4/36141750. Зміст названих довідки та акта перевірки свідчать про включення платником до розрахунку бюджетного відшкодування за розглядуваний період залишку від'ємного значення ПДВ за операціями з ТОВ «Скандинавія Сервіс»; зі змісту оскаржуваної постанови апеляційного суду не вбачається обґрунтованих мотивів для іншого висновку.

З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати ухвалені у справі судові акти та прийняти нове рішення про задоволення даного позову по епізоду, пов'язаному із заниженням платником грошового зобов'язання з ПДВ за вересень 2012 року на загальну суму 3 626 937 грн.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 229, 232 КАС, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області задовольнити частково.

2. Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 28.11.2013 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.10.2014 у справі № 808/6310/13-а скасувати.

Позов задовольнити частково. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.02.2013 № 0000040154, а також податкове повідомлення-рішення від 11.02.2013 № 0000050154 в частині визначення платникові суми завищення від'ємного значення ПДВ за вересень 2012 року в розмірі 934 145 грн.

3. В решті позову відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько