Історія справи

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2022 року

м. Київ

справа №420/13197/20

адміністративне провадження № К/9901/40016/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агентство інформаційної безпеки «ЮГО-ЗАПАД» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2021 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Стас Л.В., судді - Турецька І.О., Шеметенко Л.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Агентство інформаційної безпеки «ЮГО-ЗАПАД» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:

У листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю Агентство інформаційної безпеки «ЮГО-ЗАПАД» (далі за текстом - ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області (далі за текстом - ГУ ДПС в Одеській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 листопада 2020 року №000718/15-32/07-08 та №000720/15-32/07-08.

На обґрунтування позову Товариство зазначало, що факт здійснення господарських операцій з придбання товару із контрагентами ТОВ «АМЕЙ» та ТОВ «АККОРД ТОРГ» підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку, натомість, висновок контролюючого органу в акті перевірки про нереальність таких операцій ґрунтується виключно на підставі податкової інформації інформаційно-аналітичних баз ДПС стосовно вказаних контрагентів та результатів перевірок цих контрагентів з їх постачальниками, без аналізу первинних документів, складених за наслідками операцій з позивачем

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року (головуючий суддя Іванов Е.А.) позов задоволено в повному обсязі.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2021 року скасовано рішення суду першої інстанції, прийнято у справі нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи, що воно прийняте внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, Товариство звернулось із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду й направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, позивач звертає увагу на застосування судом апеляційної інстанції норм права без урахування висновків, висловлених Верховним Судом у постановах від 6 вересня 2019 року (справа №160/8441/18), від 23 червня 2021 року (справа №520/11131/19), від 12 лютого 2019 року (справа №820/6512/16), у справах за подібних правовідносин.

Зокрема, у наведених вище постановах Верховний Суд вказував, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

У продовження своїх доводів позивач, наполягаючи одночасно на порушенні судом апеляційної інстанції норм процесуального права (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України), посилається на те, що судом було неповно з`ясовано обставини справи, які мають значення для правильного вирішення спору, та безпідставно надано перевагу доводам та аргументам податкового органу. Зокрема, позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції не дослідив обставини вручення Товариству вимоги про надання документів та не перевірив причин ненадання позивачем документів під час податкової перевірки. Така процесуальна неповнота встановлення фактичних обставин справи мала наслідком недослідження судом апеляційної інстанції наслідків господарських взаємовідносин позивача з контрагентами.

Також, на противагу доводам контролюючого органу, які слугували підставою до прийняття спірних рішень, позивач зазначає, що він, як платник податків, не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань

У відзиві на касаційну скаргу контролюючий органу просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін як законне й обґрунтоване, а скаргу Товариства- без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходив апеляційний суд при ухваленні рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що період з 28 вересня по 19 жовтня 2020 року року посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн., з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах.

За наслідками проведеної перевірки 26 жовтня 2020 року відповідачем складено акт.

Перевіркою зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України (далі за текстом - ПК України), в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 590702 грн, у тому числі: за липень 2019 року на 209391 грн, за грудень 2019 року на 381311 грн, та встановлено завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 19) і сумою від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21), у розмірі 276997 грн, у тому числі за липень 2020 року.

На підставі встановлених перевіркою порушень 16 листопада 2020 року Головним управлінням ДПС в Одеській області винесено податкові повідомлення-рішення від №000718/15-32/07-08, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 886053 грн (за податковими зобов`язаннями 590702 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 295351 грн), та №000720/15-32/07-08, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 276997 грн.

Не погоджуючись із вказаними рішеннями податкового органу позивач оскаржив їх до суду.

Задовольняючи позов у повному обсязі та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення суд першої інстанції виходив з того, що реальність господарських взаємовідносин позивача з контрагентами-постачальниками підтверджується наданими ним первинними та іншими документами, а відповідачем не надано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання спірних господарських операцій, доводили б невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на формування податкового кредиту.

Приймаючи протилежне рішення та відмовляючи у задоволенні позову суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач у належний спосіб не зміг довести обставини надання ним під час перевірки або до моменту прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення, договорів, рахунків-фактур, специфікацій, актів прийняття виконаних робіт, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень за взаємовідносинами з контрагентами-постачальниками, а тому визнав спірні податкові повідомлення-рішення правомірними.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Статтею 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (…) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (…).

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

За приписами пункту 44.7 статті 44 ПК України у разі, якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Аналіз наведених положень ПК України зумовив висновок апеляційного суду про те, що витрати, дохід для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит з податку на додану вартість, мають бути підтверджені фактично здійсненими господарськими операціями, належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника. Такі документи платник податку зобов`язаний подати до перевірки, а у разі наявності обставин, які це унеможливлюють - після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки.

Як з`ясовано судом апеляційної інстанції з акта перевірки, у період, який охоплювався перевіркою, позивачем включено до складу податкового кредиту за звітні періоди січень, лютий, квітень, травень, червень 2019 року суми податку на додану вартість у розмірі 656992 грн за результатами взаємовідносин з ТОВ «АМЕЙ». Позивачем первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «АМЕЙ» до перевірки не надано. За висновком контролюючого органу будь-які матеріали, товари, які придбавались ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД» не могли були придбані у ТОВ «АМЕЙ», оскільки за період з січня 2019 по червень 2019 року облікова кількість штатних працівників ТОВ «АМЕЙ» складає 1 особу. Як наслідок, контролюючий орган дійшов висновку, що суми податкового кредиту на загальну суму 656992 грн за результатами взаємовідносин з ТОВ «АМЕЙ» не підтверджено з причин відсутності доказів фактичного отримання товарів за вказаними операціями, суму ПДВ з яких складає 656992 грн.

Також, посадовими особами контролюючого органу в акті перевірки зроблено висновок, що документально оформлені операції між позивачем та контрагентом ТОВ «АККОРД ТОРГ» фактично не відбулись, оскільки останнім сформовано податковий кредит за операціями з придбання інструментів, запчастин, сантехнічних матеріалів, канцелярських товарів, іграшок, посуду, будівельних матеріалів тощо, у тому числі товарів, які були документально оформлені як реалізація на адресу ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД». Своєю чергою, ТОВ «АККОРД ТОРГ» оформлено придбання товарів, на які оформлено реалізацію на адресу позивача у контрагента ТОВ «ФОРТ ПРАЙМ». За грудень 2019 року облікова кількість штатних працівників ТОВ «ФОРТ ПРАЙМ» складає 1 особу, а відтак, на думку податкового органу, будь-які матеріали, товари, які придбавались ТОВ «АККОРД ТОРГ», не могли були придбані у ТОВ «ФОРТ ПРАЙМ».

Як з`ясовано судом апеляційної інстанції позиція контролюючого органу в частині описаних вище порушень полягала, серед іншого, у ненаданні позивачем до перевірки в повному обсязі первинних документів на вимогу контролюючого органу щодо документального підтвердження господарських операцій, за рахунок яких позивачем сформовано податковий кредит та від`ємне значення за період, що перевірявся.

Так, в акті перевірки міститься інформація про те, що в ході перевірки первинні та бухгалтерські документи ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД» надавалися лише за липень 2020 року. Письмовий запит від 16 жовтня 2020 року щодо надання документів та копій документів директор ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД» отримувати відмовився, у зв`язку з чим до перевірки не надано договорів, рахунків-фактур, специфікацій, актів прийняття виконаних робіт, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень, засвідчених підписом посадової особи та скріплених печаткою, бухгалтерських документів, за період з 1 січня 2019 року по 30 червня 2020 року за наслідками взаємовідносин з постачальниками ТОВ «АМЕЙ» та ТОВ «АККОРД ТОРГ».

Судом апеляційної інстанції також з`ясовано, що в акті перевірки від 26 жовтня 2020 року міститься підпис директора ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД», яким він підтверджує, що надана інформація, первинні, бухгалтерські та інші документи, використані при проведенні перевірки, достовірні, надані в повному обсязі, а додаткові (інші) документи, що свідчать про господарські відносини за період, що перевірявся, відсутні. У зв`язку з цим, податковий орган був змушений використовувати під час перевірки інформацію, яка містилася в базі даних Архіву електронної звітності, інформаційних систем Податкового блоку, на підставі яких він і дійшов висновків, викладених в акті перевірки.

Окрім того, судом апеляційної інстанції було враховано, що ТОВ АІБ «ЮГО-ЗАПАД» не було подано додаткових документів також і у порядку, передбаченому пунктами 44.6 та 44.7 статті 44 ПК України (після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки).

Як зазначалося вище, висновок суду першої інстанції про наявність підстав до скасування спірних податкових повідомлень-рішень вмотивований тим, що обставини з придбання позивачем товару у ТОВ «АМЕЙ» та ТОВ «АККОРД ТОРГ» підтверджуються письмовими доказами, копії яких долучені до матеріалів справи (договорами поставки, специфікаціями, рахунками-фактури, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актами приймання виконаних робіт тощо).

Втім, апеляційний суд обґрунтовано зазначив, що до предмета доказування в цій справи, в першу чергу, входить питання надання первинних та інших документів до перевірки чи після її проведення, яке, однак, залишилось поза межами дослідження суду першої інстанції. Як наслідок, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що надані позивачем до суду документи повною мірою підтверджують реальність господарських взаємовідносин позивача з контрагентами-постачальниками, заливши поза увагою факт їх ненадання посадовим особам контролюючого органу.

Апеляційний суд слушно зазначив, що зазначені обставини вимагають правової оцінки у сукупності з доводами контролюючого органу щодо неможливості встановлення походження придбаних позивачем у ТОВ «АМЕЙ» та ТОВ «АККОРД ТОРГ», та відстеження їх руху у ланцюгу постачання, з огляду на те, що у вимірі таких доводів податковий орган звертав увагу суду на невідповідність номенклатури придбаних та реалізованих зазначеними постачальниками товарів, відповідно до наявної інформації в Архіві електронної звітності, інформаційних систем Податкового блоку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що, встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження платником ПДВ задекларованої суми податкового кредиту належними документами бухгалтерського обліку та податковою накладною законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Своєю чергою, обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці.

Тут також варто зауважити, що наслідки, передбачені пунктом 44.6 статті 44 ПК України, стосуються документів, що відповідають сукупно наступним умовам: це документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на підставі яких платник веде облік доходів, витрат та інших показників; безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; їх зберігання є законодавчим обов`язком платника податків; а вимога щодо їх надання містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.

Так, скасовуючи рішення суду першої інстанції апеляційний суд керувався тим, що позивачем як під час перевірки, так і до моменту прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень не надано первинних та інших документів за період з 1 січня 2019 року по 30 червня 2020 року за взаємовідносинами з контрагентами-постачальниками, які б засвідчували факт виконання правочинів, укладених з позивачем. Такі документи, у запитуваному контролюючим органом обсязі та за відповідні періоди, що охоплювались перевіркою, були надані лише до суду.

Дійсно, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору, що й було зроблено судом апеляційної інстанції.

Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про те, що висновки відповідача про заниження податку на додану вартість та завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість, є законними, а спірні податкові повідомлення-рішення - правомірними.

Отже, переглянувши судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційний суд правильно застосував норми матеріального права. Висновки суду апеляційної інстанції є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судом здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. При цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.

У касаційній скарзі позивач посилається на те, що судом апеляційної інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права та недотримання норм процесуального права, із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду у справах за подібними правовідносинами. Дослідивши матеріали цієї справи та встановлені судами фактичні обставини спору, Суд дійшов висновку, що, незважаючи на те, що спірні правовідносини в означених справах та у справі, що розглядається, регламентуються більшою мірою одними й тими ж нормами ПК України, обставини цих справ в кожній окремій ситуації все ж є відмінними. Наведені відповідачем цитати із вказаних судових рішень не доводять, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, та не компенсують відсутність доказів на спростування встановлених судами обставин.

Отже, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Решта аргументів скаржника у розрізі підстави касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням неправильного застосування судом апеляційної інстанції положень ПК України.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агентство інформаційної безпеки «ЮГО-ЗАПАД» - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська