ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

18 червня 2019 року

справа №0740/804/18

адміністративне провадження №К/9901/12704/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області

на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2018 року у складі судді Ващиліна Р.О.

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року у складі суддів Макарика В.Я., Глушка І.В., Коваля Р.Й.

у справі №0740/804/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Палет"

до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Закарпатській області

про визнання протиправним і скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,

У С Т А Н О В И В:

У липні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Палет" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (далі - податковий орган, відповідач 1 у справі, ДФС України), Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - контролюючий орган, відповідач 2 у справі), у якому просило визнати неправомірними дії ДФС, які відбулись 23 вересня 2017 року по перерахунку та коригуванню суми реєстраційного ліміту, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати ДФС України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в розмірі 933353, 00 грн та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість, визнати протиправним та скасувати рішення комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 05 червня 2018 року №764393/38107470; зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 26 вересня 2017 року №23.

04 грудня 2018 року рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року, позов задоволено, визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Закарпатській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 05 червня 2018 року №764393/38107470 та зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 26 вересня 2017 року №23.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що позивачем повністю подано документи та податкову накладну № 23 для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, якими підтверджено господарську операцію, тому відсутні підстави для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 26 вересня 2017 року №23 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У травні 2019 року відповідачем подана касаційна скарга до Верховного Суду, в якій він, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову. Зазначає, що суди попередніх інстанцій застосували наказ Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 та постанову Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року № 190, які на момент прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної втратили чинність, тоді як застосуванню підлягають норми постанови Кабінету міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

17 травня 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача та справу №0740/804/18 витребувано з Закарпатського окружного адміністративного суду.

11 червня 2019 року справа №0740/804/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

Відзив від позивача до Суду на касаційну скаргу відповідача не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

07 вересня 2017 року між Товариством (продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Мукачівський інститут меблів" (покупець) укладено договір поставки №7/09-2017, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю заготовки хвойні для піддонів в кількості та за цінами, вказаними у накладних на кожну окрему партію.

26 вересня 2017 року між позивачем (зберігач) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Мукачівський інститут меблів" (поклажодавець) укладено договір зберігання №3 ЗБ, згідно з яким зберігач зобов`язується прийняти на зберігання від поклажодавця заготовки хвойні для піддонів в кількості 50,292 терміном зберігання до 31 грудня 2017 року та повернути його поклажодавцеві у схоронності, а поклажодавець приймає на себе зобов`язання передати вказаний товар на зберігання та прийняти назад.

На виконання умов укладеного договору на підставі накладної від 26 вересня 2017 року №535 та акта прийому-передачі товару на зберігання від 26 вересня 2017 року позивач поставив Товариству з обмеженою відповідальністю "Мукачівський інститут меблів" товар - заготовки для піддонів у кількості 50,292 м3 загальною вартістю 150725,12 грн.

26 вересня 2017 року Товариством складено податкову накладну №23 та надіслано для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

13 жовтня 2017 року згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9213487142, реєстрація податкової накладної №23 зупинена.

31 травня 2018 року позивач надіслав повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена №2.

05 червня 2018 року за результатами розгляду поданого повідомлення комісією Головного управління ДФС у Закарпатській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №764393/38107470 про відмову у реєстрації податкової накладної №23 від 26 вересня 2017 року, обґрунтоване неподанням платником податку копій документів, а саме: не надано акт приймання-передачі на зберігання продукції на склад позивачем в кількості 50,292 куб.м та акт надання послуг із зберігання продукції (заготовки для піддонів) за вересень 2017 року, не надано банківські виписки по оплаті послуг за зберігання заготовок для піддонів на складі Товариства.

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права до спірних правовідносин, Суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час подання податкової накладної для реєстрації) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено здійснення в автоматичному режимі розшифрування та проведення перевірки поданих податкових накладних, зокрема, на відповідність критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу

За результатами перевірок, визначених пунктом дванадцятим Порядку № 1246, податковим органом формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Така квитанція надсилається платнику податку в автоматичному режимі (в електронному вигляді у текстовому форматі) протягом операційного дня і є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначають, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної б)визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (у редакції чинній на момент подання податкової накладної для реєстрації) (далі - Критерії оцінки, Перелік документів).

Пунктом 6 Критеріїв оцінки визначено два критерії для проведення Моніторингу податкової накладної, при цьому за змістом пункту 1 Переліку документів для кожного із критеріїв законодавцем визначено специфічний (окремий) перелік документів, які платник податків може подати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у Переліку документів, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.

Порядок прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у такій реєстрації, у періоді, протягом якого реалізовувалися спірні правовідносини, регламентовано постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року № 190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" (далі - Постанова № 190) та постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних"(далі - Постанова № 117).

Відповідно до пункту 21 Постанови № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (за Переліком документів); надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Вимоги підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (які діяли на момент зупинення реєстрації податкової накладної), так само як і пункту 28 Постанови №117 (які діяли на момент прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) визначають, що податкова накладна, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день, серед іншого, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної. Ці норми не містять жодної спеціальної вимоги щодо кола суб`єктів, уповноважених на виконання такого судового рішення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у квитанції про реєстрацію податкової накладної від 13 жовтня 2017 року контролюючий орган не зазначив, яким саме критеріям оцінки ступеня ризиків відповідає остання, а також не зазначено перелік документів, подання яких буде достатнім для прийняття рішення про реєстрацію.

Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказана правова позиція неодноразово викладена у Постановах Верховного Суду (справи № 822/1817/18, №821/1173/17 та ін.).

Судом апеляційної інстанції відхилено твердження представника відповідача про те, що надані до суду акт приймання-передачі на зберігання продукції на склад ТОВ «Палет», акт надання послуг із зберігання продукції за вересень 2017 року, банківські виписки по оплаті послуг за зберігання не можуть обґрунтовувати протиправність оскарженого рішення, оскільки такі разом з повідомлення на розгляд комісії не подавались, так як відповідач не вимагав їх подання для обґрунтування реальності здійсненої операції. Однак, позивач не міг знати про необхідність надання таких документів з огляду на не зазначення вичерпного переліку документів у квитанції від 13 жовтня 2017 року №9213487142.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що подані позивачем документи підтверджували реальність здійсненої господарської операції, а тому відсутні підстави для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 26 вересня 2017 року №23 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За приписами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2019 року у справі №0740/804/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер