Історія справи

Ухвала КАС ВП від 31.07.2019 року у справі №140/391/19

ПОСТАНОВА

Іменем України

07 листопада 2019 року

м. Київ

справа №140/391/19

адміністративне провадження №К/9901/20421/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Усенко Є. А.,

суддів: Олендера І. Я., Гімона М. М.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.06.2019 (головуючий суддя - Хобор Р. Б., судді - Попко Я. С., Сеник Р. П. ) у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування наказу,

УСТАНОВИЛ:

У лютому 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1) звернулася з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДФС) про визнання протиправним та скасування наказу "Про проведення фактичної перевірки" від 06.02.2018 №42.

Позовні вимоги обґрунтовані доводами, що наказ є протиправним, оскільки не відповідає вимогам, встановленим пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі - ПК), а саме: не містить найменування та реквізитів суб'єкта перевірки, періоду діяльності, який підлягає перевірці, та підстави призначення перевірки.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 у задоволенні позову відмовлено. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення щодо нього податкової перевірки, зокрема фактичної перевірки, може захищати порушене право шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. У разі якщо перевірка проведена, предметом оспорювання у суді може бути лише суть виявлених порушень податкового та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. З огляду на те, що фактична перевірка, призначена згідно з наказом від 06.02.2018 №42, була проведена і за її результатами прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.02.2019 № 0001641405 про застосування штрафних (фінансових) санкцій, способом захисту порушеного права в суді позивачка мала обрати оскарження цього податкового повідомлення-рішення.

Одночасно суд першої інстанції дав оцінку зазначеному наказу на предмет його відповідності нормам підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 та пункту 81.1 статті 81ПК, зробивши висновок, що контролюючий орган не порушив ці норми.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.06.2019 апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 задоволено, рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нову постанову, якою адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано наказ "Про проведення фактичної перевірки" від
06.02.2018 №42.

Висновок апеляційного суду про наявність підстав для задоволення позовних вимог вмотивований тим, що оскаржуваний позивачкою наказ не містить обов'язкову для такого роду наказів інформацію, зокрема в наказі не вказано суб'єкт, який перевіряється (прізвище, ім'я, по-батькові фізичної особи - платника податку), не зазначено період, за який повинна бути проведена перевірка. Крім того, суд апеляційної інстанції вказав, що відповідачем не доведено до позивача підставу для проведення перевірки, оскільки у наказі перевірки зазначено лише правова підстава проведення перевірки (вказано підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК) без зазначення обставин, з якими норма цього підпункту пов'язує право контролюючого органу провести фактичну перевірку.

Суд апеляційної інстанції не погодився з висновком суду першої інстанції щодо належного способу, в який позивачка може захистити порушене право внаслідок неправомірних дій контролюючого органу щодо проведення перевірки. За висновком суду апеляційної інстанції призначення перевірки згідно з наказом, який не відповідає вимогам закону, виключає можливість оцінки акту перевірки як допустимого доказу. Обмеження позивачки у виборі способу захисту порушеного права не відповідає завданням адміністративного судочинства забезпечити ефективний захист прав. Свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від
19.06.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, позивач посилається, зокрема на те, що оскаржуваний наказ прийнято у відповідності до норм ПК та у межах компетенції контролюючого органу. Зазначає, що суд апеляційної інстанції при вирішенні спору безпідставно не врахував правову позицію Верховного Суду з питання правозастосування у подібних правовідносинах, згідно з якою у випадку, коли платник податків допустив посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки, за результатами якої контролюючим органом прийняте інше рішення, оскарження наказу на проведення перевірки не є належним способом захисту порушеного права в суді, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушених прав. На етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про неправомірність наказу про її призначення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні такої перевірки, оскільки наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання.

Позивач не реалізував своє право подати відзив на касаційну скаргу відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

У судовому процесі встановлено, що позивачка з 17.06.2008 зареєстрована як фізична особа-підприємець та перебуває на обліку у Луцькому управлінні ГУ ДФС у Волинській області.

ГУ ДФС 06.02.2019 прийнято наказ "Про проведення фактичної перевірки" №42, який є предметом оскарження у цій адміністративній справі. Правовими підставами призначення перевірки в наказі зазначені підпункти 20.1.10 та 20.1.11 пункту
20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК, Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-BP (з подальшими змінами та доповненнями), Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР.

Відповідно до змісту наказу з метою перевірки дотримання чинного законодавства щодо обігу алкогольних напоїв і тютюнових виробів наказано забезпечити проведення фактичної перевірки господарської одиниці - торгового об'єкту, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1, з питань дотримання вимог ПК, Законів України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших нормативно-правових актів, які регулюють ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів.

Перевірку провести протягом 10 діб, починаючи з 07.02.2019.

На виконання наказу та на підставі направлень на перевірку від 06.02.2019 №076, №077 та №078 посадовими особами ГУ ДФС 07.02.2019 здійснено фактичну перевірку господарської одиниці - торгового об'єкта №6, розташованого за адресою:

Волинська область, Луцький район, с. Рованці, вул. Європейська, 3, ТК "Новий ринок", яка належить позивачці і який використовується нею для здійснення підприємницької діяльності, зокрема з роздрібної торгівлі алкогольними напоями.

Посадовими особами ГУ ДФС, уповноваженими на проведення перевірки, позивачці були пред'явлені направлення на перевірку від 06.02.2019 №076, №077 та №078 та вручено копію наказу від 06.02.2019 №424, про що свідчать її підписи у направленнях на перевірку (а. с. 15-16).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачка допустила посадових осіб ГУ ДФС до проведення перевірки, не висловила зауважень щодо змісту наказу чи підстав проведення перевірки, а також дала пояснення з приводу виявлених під час перевірки порушень нею законодавства, яке регулює відносини щодо здійснення розрахункових операцій (а. с. 17).

За результатами перевірки 07.02.2019 складено акт №03/40-01/ 2940505641, яким зафіксовано виявлені порушення та на підставі якого ГУ ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.02.2019 №0001641405 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі ~money0~, встановлених пунктом 1 статті 17, статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Порядок проведення фактичних перевірок встановлений нормами статей 75 та 80 ПК.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених ТК , а фактичні перевірки - ТК та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 ПК визначено, що фактичною вважається перевірка, яка здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника.

Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 цієї статті встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Висновок суду першої інстанції, що за змістом наказу від 06.02.2019 №42 підставою проведення перевірки є підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК, відповідають обставинам у справі. Норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" покладені на відповідача.

Відтак, судом першої інстанції правильно визнано необґрунтованими доводи позивачки щодо не зазначення в наказі підстави проведення перевірки. Так само є правильною оцінка судом як необґрунтованих доводів позивачки про неконкретність наказу через відсутність у ньому вказівки, що перевірка призначена саме стосовно неї, та не зазначення періоду, продовж якого перевірка можлива. Останнє могло б мати значення для правової оцінки наказу у випадку, коли б між датою, визначеною як початок перевірки, та датою проведення перевірки збіг значний проміжок часу, чого у випадку проведення перевірки позивачки не було.

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із ТК .

Пунктом 81.1 статті 81 ПК передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених ТК , та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених ТК , таких документів: направлення на проведення такої перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених ТК , платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки (абзац другий цього пункту).

З урахуванням встановленого судами першої та апеляційної інстанцій факту допуску позивачкою посадових осіб відповідача до проведення фактичної перевірки та відсутності будь-яких зауважень з її сторони щодо правомірності наказу до початку перевірки, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема фактичної, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж посадові особи контролюючого органу були допущені до перевірки, у подальшому предметом розгляду у суді може бути лише суть виявлених порушень податкового та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Судова колегія Верховного Суду погоджується з доводами, викладеними у касаційній скарзі, що у разі коли платник податків допустив посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки, оскарження наказу не є належним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки. При цьому питання правомірності призначення та проведення перевірки будуть предметом доказування у адміністративній справі, якщо платник податків буде посилатися на ці обставини як на підставу позову. У зв'язку з цим не можна погодитися з висновком суду апеляційної інстанції щодо обмеження права позивачки на судовий захист та на не відповідність висновку суду першої інстанції завданням адміністративного судочинства. Згідно з частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав і свобод юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. Про відсутність ефективного захисту права у спосіб скасування наказу після проведення перевірки зазначалося вище.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема у справах №804/1113/16, №807/2062/17.

З урахуванням наведеного касаційна скарга відповідача підлягає задоволенню, ухвалене у даній справі рішення суду апеляційної інстанції - скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі, як таке, що відповідає вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 1 статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, частиною 1 статті 352, частиною 1, частиною 5 статті 355, статті 356, статті 359, Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.06.2019 скасувати.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.........................................

Є. А. Усенко

І. Я. Олендер

М. М. Гімон,

Судді Верховного Суду