Історія справи

Ухвала КАС ВП від 10.12.2018 року у справі №822/2614/16

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

11 грудня 2018 року

справа №822/2614/16

адміністративне провадження №К/9901/41282/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 квітня 2017 року у складі суддів Совгири Д.І., Білоуса О.В., Курка О.П. у справі №822/2614/16 за позовом ОСОБА_1 до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

У грудні 2016 року ОСОБА_1 (далі - позивач у справі) звернувся до суду з адміністративним позовом до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27 червня 2016 року № 177987-13, № 177988-13, № 177990-13, якими визначена сума податкового зобов'язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2015 рік, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2017 року в задоволенні позову відмовлено з тих підстав, що нерухомість позивача є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки у 2015 році та на неї не розповсюджуються положення пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, оскільки позивач не є «промисловим підприємством».

11 квітня 2017 року постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду позовні вимоги задоволені повністю, скасовані спірні податкові повідомлення рішення.

Задовольняючи позовні вимоги в повному обсязі, суд апеляційної інстанції, аналізуючи положення пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, дійшов до протилежного висновку ніж суд першої інстанції, вказав, що дія цієї норми має застосовуватися до спірних правовідносин, а відтак нерухомість позивача не є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, від'ємне від земельної ділянки, що обумовлює безпідставність та протиправність визначення цього податку відповідачем спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати це судове рішення та залишити в силі постанову суду першої інстанції, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Від позивача заперечення (відзив) на касаційну скаргу податкового органу до суду не надходили, що не перешкоджає касаційному перегляду судового рішення.

08 червня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу, витребувано справу №822/2614/16 з суду першої інстанції.

20 липня 2017 року справа №822/2614/16 надійшла на адресу Вищого адміністративного суду України.

20 березня 2018 року справу №822/2614/16 разом з матеріалами касаційного провадження № К/9901/41282/18 передано до Верховного Суду.

Переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги та зміни мотивувальної частини постанови суду апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Судами встановлено, що рішенням 39 сесії Гуменецької сільської ради Кам'янець-Подільського району № 4 від 26 січня 2015 року затверджено Положення про податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Кам'янець - Подільська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області встановила, що фізична особа -ОСОБА_1, є власником комплексу нежитлових приміщень по АДРЕСА_1, а саме:

- нежитлове приміщення будівлі виробничого цеху загальною площею 4503,7 кв. м;

- нежитлове приміщення прохідна загальною площею 11,2 кв. м;

- нежитлове приміщення будівля водокачки загальною площею 10,7 кв. м;

- нежитлове приміщення будівля трансформаторної загальною площею 46,1 кв. м.

Вищевказане підтверджуються копією свідоцтва про право власності на нерухоме майно, копіями витягів про реєстрацію права власності на нерухоме майно від 27 травня 2008 року, та від 16 січня 2009 року.

27 червня 2016 року податковим органом згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та відповідно до підпункту 266.7.2 пункту 266.7 статті 266 цього кодексу, прийнято податкові повідомлення-рішення:

№ 177987-13, яким визначено податкове зобов'язання за 2015 рік за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 15345,58 грн,

№ 177988-13, яким визначено податкове зобов'язання за 2015 рік за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 16883,92 грн.,

№ 177990-13, яким визначено податкове зобов'язання за 2015 рік за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 55683,31 грн.

Переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, Суд зазначає наступне.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року № 71-VIII (далі - Закон № 71-VIII) запроваджено новий місцевий податок, а саме податок на майно, який складається із: податку на майно, відмінне від земельної ділянки, транспортного податку та плати за землю.

Отже, Законом № 71-VIII запроваджено низку правових норм, що врегулювали питання справляння місцевих податків.

Згідно із пунктом 10.3 статті 10 Податкового кодексу України, в редакції Закону № 71-VIII, місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору.

Відповідно до пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України сільські, селищні, міські ради та ради об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.

Зважаючи на зміст наведених законодавчих норм, встановлення податку на майно, зокрема в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є повноваженням місцевої ради, яке виконується шляхом прийняття відповідного рішення.

Одночасно підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України регламентовано порядок опублікування та застосування рішень місцевої ради про встановлення місцевих податків. Зазначені рішення офіційно оприлюднюються відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Наведеною нормою передбачено обов'язок місцевої ради опублікувати рішення про встановлення місцевого податку, а також наслідки несвоєчасного опублікування відповідного рішення. Разом з цим, норма розрізняє період опублікування рішення ради (це період, який передує плановому), плановий період (у якому планується встановити місцевий податок) і наступний період, (тобто період, який є наступним за плановим).

Кожен із цих періодів має самостійне правове значення. При цьому такі періоди не можуть співпадати в часі. Зокрема, не може бути плановим період, у якому було прийняте та опубліковане відповідне рішення ради. Плановим у будь-якому разі може бути лише той період, який є наступним після періоду опублікування рішення ради.

Якщо таке рішення не буде опубліковано до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому підлягає застосуванню відповідний податок, таке рішення застосовується з початку наступного бюджетного періоду за тим, у якому планувалося запровадити відповідний податок.

В даному випадку із запровадженням податку на майно, відмінне від земельної ділянки, на 2015 рік відповідні норми Закону № 71-VIII набрали чинності з 01 січня 2015 року.

Отже, лише в 2015 році місцеві ради отримали повноваження щодо встановлення податку на майно, відмінне від земельної ділянки. Відповідно, лише після цієї дати місцеві ради мали юридичні підстави для прийняття рішення про встановлення податку на майно, відмінне від земельної ділянки.

При цьому, виходячи з неможливості збігу між періодом опублікування рішення та плановим періодом, в 2015 році не можна було визначити плановим періодом 2015 рік.

Рішення місцевої ради про встановлення місцевих податків приймається до початку наступного бюджетного періоду і набирає чинності з наступного бюджетного періоду. При цьому відповідно до пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України.

Саме тому за умови дії підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України рішення місцевої ради щодо встановлення місцевого податку не може набрати чинності в тому самому бюджетному періоді, в якому воно прийняте.

В свою чергу, з урахуванням пункту 10.2 статті 10 Податкового кодексу України юридичний факт встановлення місцевого податку місцевою радою відповідним рішенням має передувати його справлянню.

Водночас, враховуючи зміст норм Податкового кодексу України, Верховна Рада України не є уповноваженою на встановлення місцевих податків, оскільки відповідно до підпункту 12.1.2 пункту 12.1 статті 12 Податкового кодексу України. Верховна Рада України лише встановлює перелік місцевих податків та зборів, установлення яких належить до компетенції сільських, селищних, міських рад та рад об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад.

Отже, виключно місцева рада має компетенцію щодо прийняття рішень стосовно встановлення місцевих податків протягом бюджетного періоду, причому таке рішення набуває чинності лише з початку наступного бюджетного періоду, але з урахуванням приписів підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України. І лише з наступного бюджетного періоду контролюючі органи на підставі підпункту 12.3.5 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України можуть розпочати справляння місцевого податку.

Аналіз вищевказаних норм права зумовлює висновок, що у відповідача відсутні правові підстави для винесення податкових повідомлень-рішень, оскільки запроваджені Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» зобов'язання щодо сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, виникають у платників податків лише після 01 січня 2016 року.

При цьому мотиви (підстави) скасування податкових повідомлень-рішень, викладені постановою суду апеляційної інстанції, не відповідають правильному застосуванню норм матеріального права з огляду на їх помилкове тлумачення, зокрема пункту «є» підпункту 266.2.2. пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України.

Підпункт «є» підпункту 266.2.2. пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України, встановлює, що не є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Суд апеляційної інстанції дійшов помилкових висновків, ототожнюючи будівлі, що належать позивачу (фізична особа-підприємець), який використовує їх у власній господарській діяльності із будівлями промислових підприємств.

Системне тлумачення підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України свідчить про те, що законодавець у кожному буквеному пункті (від «а» до «л») передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Кожен з цих випадків не підлягає розширювальному тлумаченню. Прикладом цього є зокрема те, що така умова як зв'язок об'єкту нерухомості з фактом її використання у своїй діяльності передбачений пунктами «е» та «і», на відміну від пункту «є». Більш того, кожен з визначених підпунктом 266.2.2 буквених пунктів має прив'язку або до статусу суб'єкта, який володіє такою нерухомістю (діти-сироти, діти, позбавлені батьківського піклування («д»), суб'єкти господарювання малого та середнього бізнесу («е»), сільськогосподарський товаровиробник («ж»), громадські організації інвалідів та їх підприємства («з»), релігійні організації («и»)), та/або до виду нерухомості, його стану, місця розташування (непридатна до проживання («ґ»), будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів («і»), будівлі промисловості («є») тощо).

Буквальний аналіз пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України свідчить про те, що нерухомість має бути класифікована як «будівлі промисловості промислових підприємств». При цьому законодавець використав прислівник «зокрема», який уживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, та який відноситься в даному випадку до виду будівель промисловості (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення), а не до суб'єкта власності.

За положеннями підпункту 14.1.129-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України об'єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють серед іншого будівлі промислові та склади (підпункт «ґ»).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 Податкового кодексу України інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 17 серпня 2000 року № 507, будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу "Будівлі нежитлові" група 125 "Будівлі промислові та склади" клас 1251 "Будівлі промисловості".

До будівель промисловості відносяться об'єкти нерухомості, які відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", який в свою чергу включає підкласи: 1251.1 - "Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості", 1251.2 - "Будівлі підприємств чорної металургії", 1251.3 - "Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості", 1251.4 - "Будівлі підприємств легкої промисловості, 1251.5 - "Будівлі підприємств харчової промисловості", 1251.6 - "Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості", 1251.7 - "Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості", 1251.8 - "Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості", 1251.9 - "Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне".

Говорячи про промислове підприємство, необхідно зауважити, що в законодавстві України не існує правової норми, яка б чітко визначала дане поняття.

Відповідно до Національного класифікатора України ДК 009:2010, затвердженого наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 29 листопада 2010 року № 530 (далі - ДК 009:2010), економічна діяльність - процес виробництва продукції (товарів і послуг), який здійснюють з використанням певних ресурсів: сировини, матеріалів, устатковання, робочої сили, технологічних процесів тощо. Економічну діяльність характеризують витрати на виробництво, процес виробництва та випуск продукції.

Класифікація видів економічної діяльності (КВЕД) є складовою ДК 009:2010, згідно з яким процес промислового виробництва - це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях B «Добувна промисловість та розроблення кар'єрів», C «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», E «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».

Промисловість в розумінні економічної теорії це провідна галузь господарства, яка об'єднує підприємства, що виробляють електроенергію, знаряддя праці, предмети побуту, забезпечує потреби в паливі, сировині, матеріалах та різноманітних товарах.

Положеннями статті 62 Господарського кодексу України визначено, що підприємство, це самостійний суб'єкт господарювання, створений компетентним органом державної влади або органом місцевого самоврядування, або іншими суб'єктами для задоволення суспільних та особистих потреб шляхом систематичного здійснення виробничої, науково-дослідної, торговельної, іншої господарської діяльності в порядку, передбаченому цим Кодексом та іншими законами.

Підприємство є юридичною особою, має відокремлене майно, самостійний баланс, рахунки в установах банків та може мати печатки.

Наведені положення дають Верховному Суду підстави здійснити висновок, що застосування пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов'язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.

В межах спірних відносин наявна лише одна з обов'язкових умов - наявність промислових підприємств, що встановлено судами попередніх інстанцій.

Відтак, об'єкти нерухомості, які на праві власності належать позивачу, навіть за наявності у нього статусу фізичної особи-підприємця, не підпадає під дію пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України. Цим пунктом не охоплюється нерухомість, яка використовується фізичною особою-підприємцем у власній господарській діяльності.

Вищевикладене спростовує висновки суду апеляційної інстанції щодо протиправності податкових повідомлень-рішень саме з підстав недотримання податковим органом пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, проте наявні інші підстави, які свідчать про безпідставність та протиправність цих рішень, якими визначене податкове зобов'язання за 2015 рік.

В межах розгляду даної справи має місце неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, що є підставою для зміни мотивувальної частини постанови суду апеляційної інстанції відповідно до частини четвертої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області задовольнити частково.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 квітня 2017 року у справі №822/2614/16 змінити в її мотивувальній частині.

В іншій частині постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 квітня 2017 року у справі №822/2614/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер