ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2024 року

м. Київ

справа № 0340/1303/18

касаційне провадження № К/9901/1311/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Юрченко В.П.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Управління) на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14.09.2018 (суддя Дмитрук В.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2018 (головуючий суддя - Ільчишин Н.В., судді - Гуляк В.В., Коваль Р.Й.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень і рішення,

УСТАНОВИВ:

У липні 2018 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Управління, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.11.2018 № 0271281307, № 0271961307 та рішення від 13.11.2018 №0272031307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що оскаржувані податкові повідомленням-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними, оскільки в процесі перевірки працівникам контролюючого органу були надані оригінали всіх первинних документів, на підставі яких відображено витрати підприємця. Вказує, що на усну вимогу перевіряючим були надані внутрішні авансові звіти, де вказана кількість проїханих кілометрів та витрати пального.

Також зазначає, що в акті перевірки вказується на неможливість встановлення витрат та водіїв, які їздили у відрядження, і одночасно визнаються доходи в повному обсязі та витрати на дизельне паливо, що свідчить про те, що перевезення фактично відбулося. Перевіряючими не взято до уваги дані з первинних документів (чеків), що були надані для перевірки, оскільки не здійснено їх переклад. Крім того, також не взято до уваги оригінали авансових звітів з розшифровкою всіх статей та всіма необхідними реквізитами, а висновки в акті перевірки зроблено на підставі авансових звітів, що складені для внутрішнього користування. Авансовий звіт за своєю суттю є зведеним документом для узагальнення інформації про понесені господарські витрати, що складається на підставі первинних документів, тому помилки, допущені при заповненні самого авансового звіту, не можуть бути підставою для зняття витрат, оскільки є наявні всі первинні документи. Крім того, перевіряючими на власний розсуд вибірково визнано одні авансові звіти правильними, а інші неправильними. При цьому, контролюючим органом в складанні авансових звітів та наданих первинних документів за 2015 рік порушень не виявлено. Розбіжність між даними авансових звітів та даними таблиці становить 260139,28 грн. З наведеного слідує, що перевірка фактично не проводилась, дані з первинних документів не відповідають даним перевірки, а суми, відображені в таблиці структури витрат, не відповідають даним з первинних документів.

Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 14.09.2018, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2018, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 13.11.2018 № 0271281307, № 0271961307 та рішення від 13.11.2018 №0272031307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов до висновку, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів, які у подальшому були використані платником у власній господарській діяльності, такі витрати підтверджені належними первинними документами і безпосередньо пов`язані з його господарською діяльністю, з урахуванням того, що до витрат на підзвіт контролюючим органом не враховано дані авансових звітів на загальну суму 350544,84 грн., які були надані під час перевірки, та дані авансових звітів на загальну суму 650578,80 грн., які були надані контролюючому органу в останній день перевірки (17.10.2017), до яких, в свою чергу, були додані відповідні розрахункові документи, а відтак зазначені податкові повідомлення-рішення та рішення контролюючого органу підлягають скасуванню.

Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на неврахування судами доводів контролюючого органу. Скаржник доводить, що позивачем безпідставно до складу витрат включені витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів з підстав наявності недоліків у реквізитах деяких авансових звітів, ненадання до перевірки копій паспортів водіїв, які виїжджали за кордон, у зв`язку з чим неможливо встановити чи пов`язані такі витрати з господарською діяльність позивача, з урахуванням того, що позивачем до перевірки були надані банківській виписки, за результатами дослідження яких були встановлені розбіжності, тоді к позивачем не було надано документів на спростування таких розбіжностей, що призвело до завищення витрат, неправильного визначення доходу і, як наслідок, неправильно визначено дохід, податок з доходів фізичних осіб, військовий збір та єдиний соціальний внесок.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних рішень.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.01.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від __.12.2024 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив попередній розгляд справи у судовому засіданні на __.12.2024.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що Управлінням проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, результати якої оформлені актом від 24.10.2017 №11894/03-20-13-07/3383503276 (далі - акт перевірки), за висновками якого позивачем були порушені вимоги, зокрема: пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 2, 3, 9 статті 9 розділу ІІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок за 2016 рік на загальну суму 82659,36 грн.; пункту 44.1 статті 44, підпунктів 170.9.1, 170.9.2 пункту 170.9 статті 170, пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2016 рік на загальну суму 180202,00 грн.; підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено військовий збір за 2016 рік на загальну суму 15016,85 грн

На підставі висновків акта перевірки Управління прийняло: податкові повідомлення-рішення від від 13.11.2017: №0271281307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 180202,00 грн. - за податковим зобов`язанням та на 45050,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №0271961307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 15016,85 грн. - за податковим зобов`язанням та на 3754,21 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); рішення від 13.11.2017 №0272031307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу нарахувала 82659,36 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосувала штрафні санкції в розмірі 8265,94 грн.

Фактичною підставою для висновків про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про те, що перевіркою правильності визначення документально підтверджених валових витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу за 2016 рік, встановлено їх завищення на суму 1001123,64 грн., в тому числі по авансових звітах на загальну суму 350544,84 грн. та задекларовані витрати на загальну суму 650578,80 грн., які не підтвердженні документально.

В акті перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки позивачем надано структуру валових витрат за 2015 та 2016 роки. Підприємцем під час перевірки надано авансові звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, на загальну суму 598237,44 грн., однак з аналізу даних звітів встановлено, що у них: неправильно вказано податковий номер позивача; відсутні підписи працівників, які перебували у відрядженні; для перевірки не надано паспортів водіїв, які здійснювали виїзди за кордон; не розшифровано витрати, понесені у відрядженні; відсутній переклад чеків, доданих до авансових звітів. У зв`язку з цим неможливо встановити чи пов`язані дані витрати з господарською діяльністю позивача, на які цілі витрачені кошти, неможливо встановити чи водії насправді здійснювали виїзди за кордон.

У день завершення перевірки (17.10.2017) позивачем було надано контролюючому органу 15 авансових звітів по трьох автомобілях: Renault д.р.н. НОМЕР_1 / НОМЕР_2 , Scania д.р.н. НОМЕР_3 / НОМЕР_4 , Renault д.р.н. НОМЕР_5 / НОМЕР_6 , на загальну суму 650578,80 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності встановлений положеннями статті 177 ПК України.

Так, за правилами пункту 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).

Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Положеннями пункту 177.4 статті 177 ПК України визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1); витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлює Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Положення №88).

Згідно з пунктом 2.1 Положення №88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення, а господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм (пункт 2.7 Положення №88).

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Як установлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, позивачем до суду першої інстанції було подано таблицю розбіжностей, що виникла в результаті перевірки, на суму 1001123,64 грн., зі змісту якої слідує, що до витрат підзвіт контролюючим органом не було враховано дані авансових звітів на загальну суму 350544,84 грн., які були надані під час перевірки, та дані авансових звітів на загальну суму 650578,80 грн., які були надані контролюючому органу в останній день перевірки (17.10.2017). Крім того, при поданні позову, підприємцем було долучено завірені копії зазначених вище авансових звітів, оригінали яких були оглянуті судом першої інстанції в судовому засіданні разом із оригіналами розрахункових документів (чеків, платіжних доручень, рахунків тощо).

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій установили, що окремі недоліки деяких авансових звітів не можуть слугувати підставою для зняття з витрат позивача коштів в тих розмірах, що містяться в авансових звітах, в той час як інші обставини, які вказані в акті перевірки, контролюючим органом як їх недоліки - відсутність копій паспортів водіїв, відсутність перекладу чеків - свідчать лише про невиконання ревізорами-інспекторами вимог щодо належного витребування додаткових документів на підтвердження витрат позивача.

Враховуючи викладене вище, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що акт перевірки не містить належних і обґрунтованих нормами податкового законодавства доводів про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу у 2016 році. Акт перевірки не містить систематизованого викладу фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, а його зміст полягає у самостійному математичному розрахунку витрат позивача, який не ґрунтується на відомостях первинних документів платника податків.

Ураховуючи встановлені судами обставини у даній справі, зокрема, щодо підтвердження позивачем належними первинними документами витрат, зазначених у авансових звітах, зокрема, і на придбання паливно-мастильних матеріалів та подальше їх використання у власній господарській діяльності, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій про правомірність включення до складу витрат зазначених вище витрат, які підлягають врахуванню під час визначення чистого оподатковуваного доходу,.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Щодо висновків контролюючого органу про заниження платником єдиного соціального внеску, колегія суддів ураховує, що єдиною підставою для донарахування позивачу зазначених податкових зобов`язань слугували висновки контролюючого органу про заниження платником оподатковуваного доходу з підстав неправомірного формування позивачем витрат, які, як установлено судами попередніх інстанцій, були сформовані позивачем правомірно, з огляду на що колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для донарахування платнику податкових зобов`язань з єдиного соціального внеску.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та рішення.

Відповідач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку витрат та податкового кредиту сум податку на додану вартість. Контролюючий орган у касаційній скарзі не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341 349 350 355 356 359 КАС України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14.09.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.П. Юрченко