Історія справи

Ухвала КАС ВП від 30.11.2020 року у справі №823/1462/16

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2020 року

м. Київ

справа № 823/1462/16

адміністративне провадження № К/9901/37628/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В. П.,

суддів: Васильєвої І. А., Пасічник С. С.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 (суддя - Орлюк В. І.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2017 (колегія суддів: О. М. Кузьмишин, Я. Б. Глущенко, С. Б. Шелест) у справі № 823/1462/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Папір-Мал" до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім Папір-Мал" звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.09.2016 №0001952200 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 707908,00 грн. ;

- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.09.2016 №0001991401 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 339830,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в ході перевірки було надано усі необхідні первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, які підтверджують правомірність формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за наслідками господарських операції із 3-ма контрагентами.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 24.11.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від
08.02.2017 позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від
26.09.2016 №0001952200 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 707908,00 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від
26.09.2016 №0001991401 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 339830,00 грн. .

Задовольняючи позовні вимоги судом першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, було встановлено рух активів у процесі здійснення господарських операцій, наявність у позивача та його контрагентів податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, встановлено зв'язок між укладеними договорами та господарською діяльністю платника податку, витрати підтверджені первинними документами.

Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в яких просить їх скасувати у задоволені позову відмовити. Вказується, що судами не було надано належної оцінки зауважень, які ставились до документів первинного та бухгалтерського обліку, які супроводжували угоди із постави товарів на користь позивача, а також відсутність таких по оприбуткуванню товару на склад позивача. Крім того, відповідач в касаційній скарзі доводить про відсутність підтвердження джерела походження такого товару по ланцюгу постачання, а також економічної мети його придбання позивачем. При цьому, відповідач наголошує, що отримані послуги по ремонту приміщення не могли бути виконані саме одним із контрагентів, так як в його штаті рахуються лише 2 особи.

Письмового відзиву до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи в касаційному порядку.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 25.04.2016 по 18.05.2016 посадовими особами Головного управління ДФС у Черкаській області, згідно із пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, 77, 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України) проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Торговий Дім Папір-Мал" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 відповідно до затвердженого плану перевірки, за наслідками якої складено акт від 25.05.2016 №25/23-00-14-0107/1/38305278 (далі акт перевірки).

Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем вимог:

- п.п.134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.138.2, п. 138.4, п.п. 138.8.1 п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, п.7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 року за №860/4153, п. 3.10 Наказу Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року №433 Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, ч. 2 ст.3, ч.3 ст.8, ст. 4, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від
16.07.1999 року № 996-ХІV, п.2.4, п.2.5, п.2.6, п.2.15, п.2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704, ст.10 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, п. 9 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за №751/404, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 385839
грн., в т. ч. за 2013 рік на суму 8540 грн., за 2014 рік на суму 244062 грн., за 2015 рік на суму 133237 грн. ;

-п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п.198.1, п.198.3, 198.5, п.198.6 ст.198, п. 199.1, 199.3, п.199.4 ст. 199 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-УІ, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 696490 грн., в т. ч. за травень 2014 року на суму 1172 грн., червень 2014 року на суму 1361 грн., липень 2014 року на суму 1162 грн., серпень 2014 року на суму 278364 грн., вересень 2014 року на суму 21839 грн., жовтень 2014 року на суму 1992 грн., листопад 2014 року на суму 34475 грн., травень 2015 року на суму 39753 грн., липень 2015 року на суму 316372 грн. та завищено податок на додану вартість на загальну суму 8875 грн., в т. ч. за грудень 2014 року на суму 8063
грн., січень 2015 року на суму 812 грн. ;

-п. п.192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п.198.1, п.198.3,198.5, п.198.6 ст.198, п.
199.1, 199.3, п. 199.4 ст. 199 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI, в результаті чого завищено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2015 року на суму 29529 грн.

На підставі акту перевірки, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0000951401 від 10.06.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 448990 грн., в тому числі за основним платежем 385839 грн. та за штрафними санкціями 63151 грн. ;

- №0000961401 від 10.06.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 859519 грн., в тому числі за основним платежем 687615 грн. та за штрафними санкціями 171904 грн. ;

- №0000971401 від 10.06.2016, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 29529 грн.

Рішенням Державної фіскальної служби України №16870/6/99-99-11-01-01-25 від
04.08.2016 скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.06.2016 року №0000961401 та №0000971401 в частині зменшення позивачу податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Промисловий одяг" і у відповідній частині штрафні санкції, а також скасовано податкове повідомлення-рішення №0000951401 від 10.06.2016 року в частині встановленого перевіркою завищення собівартості реалізованої продукції, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін; а скаргу - частково задоволено.

На підставі акту перевірки, та рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 04.08.2016 №16870/6/99-99-11-01-01-25, ГУ ДФС у Черкаській області винесено:

- податкове повідомлення-рішення від 26.09.2016 №0001952200 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 707908,00
грн., в тому числі за основним платежем 566326,00 грн., за штрафними санкціями 141582,00 грн. ;

- податкове повідомлення-рішення від 26.09.2016 №0001991401 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 339830,00 грн., в тому числі за основним платежем 276679,00 грн., за штрафними санкціями 63151,00 грн.

В судовому засіданні встановлено, що позивачем податкові повідомлення-рішення від 26.09.2016 оскаржуються в частині дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Інвест-Трейд-Груп ", ТОВ "Зеріс", ТОВ "Фортуна Альянс".

Не погоджуючись із позицією контролюючого органу, суди резюмували про не допущення позивачем вимог ПК України.

Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки судів попередніх інстанцій про незаконність податкового повідомлення-рішення ДПІ передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Вирішуючи спір по суті, суди попередніх інстанцій, посилаючись на положення Податкового кодексу України дійшли правильного висновку, що наведеними правовими нормами, в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів/робіт/послуг від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Водночас, суди попередніх інстанцій не надали оцінки всім доводам відповідача, які ним були викладені в акті податкової перевірки, а також в письмових запереченнях на позов та в апеляційній скарзі, що має важливе значення під час вирішення даного спору.

Відповідач доводив суду, що правовідносини між позивачем і ТОВ "Інвест-Трейд-Груп ", ТОВ "Зеріс" та ТОВ "Фортуна Альянс" не підтверджуються належними первинними документами.

Так згідно названого акту перевірки (т.1, а. с. 49) податковий орган, здійснивши аналіз господарської угоди укладеної між позивачем і ТОВ "Інвест-Трейд-Груп" дійшов висновку, що позивачем завищено витрати задекларовані в рядку 05.1 "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)" декларації за 2014 рік на суму 1325900,00 грн., у зв'язку із:

- невідповідністю (дефектністю) в первинних бухгалтерських документах (в більшості стосується ТТН, а також відсутністю підтверджуюичх документів оприбуткування товару на складі позивача);

- не доведеністю безпосередньої участі директора ТОВ "ТД "Папір-Мал" Попова І. В. в операціях з придбання товару;

- відсутності реальності здійснення господарських операцій з придбання картону універсального та паперу для гофрування по ланцюгу постачання.

При цьому відповідач в касаційній скарзі доводить Суду, що основним видом діяльності ТОВ "Інвест-Трейд-Груп" є рекламні послуги.

Подібними за змістом зауваження викладені відповідачем в акті перевірки стосовно угоди укладеної між позивачем і ТОВ "Зеріс" (т.1, а. с.62), за виключенням виду поставленого товару (макулатура), виду допущеного порушення - завищення собівартість реалізованої продукції за 2015 рік, на суму 103255,00 грн., а також основної діяльності такого контрагента транспортне оброблення вантажів, про що також вказано в касаційній скарзі.

Крім того, Верховний Суд вважає за необхідне зауважити, що в акті перевірки також відзначено про завищення позивачем податкового кредиту за наслідками господарської діяльності із ТОВ "Фортуна Альянс", в частині укладеного з ним договору генерального підряду, порушення щодо оподаткування якого висловлено на 64 аркуші акту (т.1,а. с.98). В тому числі, було зауважено про особливий вид послуг - будівельні послуги, які за своєю природою є складними і потребують значних людських і фінансових ресурсів, які відсутні в ТОВ "Фортуна Альянс".

Все вище наведене, не було досліджено судами попередніх інстанцій протягом судового розгляду справи.

Суди попередніх інстанцій лише зазначили про укладення господарської угоди з посиланням на наявність податкових та видаткових накладних без дослідження їх змісту. Хоча, як вбачається із вище викладеного, відповідач оспорює такі документи в акті перевірки, а тому вказані зауваження податкового органу підлягали обов'язковій оцінці.

Також поза увагою судів залишено те, що податковий орган в акті перевірки, а також під час розгляду спору в судах першої та апеляційної інстанцій, наголошував та ставив під сумнів неможливість реалізації позивачу товарів від ТОВ "Інвест-Трейд-Груп ", ТОВ "Зеріс", який ними не придбавався та не виготовлявся. Вказаний висновок Верховний Суд робить у зв'язку із видами основної діяльності таких контрагенті, про що було зазначено вище.

З огляду на викладене, з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару та його транспортування, та наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.

Крім того, суди першої та апеляційної інстанцій не звернули уваги на те, що придбання активів (тобто товарів, послуг) передбачає наявність мети їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та/або податкового кредиту платником податків. Всі витрати мають бути здійсненими в межах господарської діяльності платника податків.

Відповідно витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності, або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Згідно з підпунктом 14.1.36 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов'язання).

Однак податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Під час розгляду справи суди попередніх інстанцій не перевірили чи були обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру) господарські операції постачання контрагентами позивачу.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд-

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити частково.

2. Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.

3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ. П. Юрченко І. А. Васильєва С. С. Пасічник