Щодо питань узгодження грошових (податкових) зобов'язань

Кожен, хто хоча б дотично має справу з податками, чув про узгоджені/неузгоджені грошові (податкові) зобов’язання. Однак, як кажуть, чути чуєш, а розуміти не завжди вдається. Водночас, розуміння, коли ж грошові/податкові зобов’язання є узгодженими, є важливим для платника податку. В чому – спробуємо розібратися та пояснити.

У самому Податковому кодексі України (далі – ПКУ) чіткого визначення узгодженого податкового зобов’язання немає. Стаття 54, що стосується визначення сум грошових (податкових) зобов’язань, відокремлено від інших положень ПКУ не дає змоги комплексно розкрити та систематизувати, які ж зобов’язання є узгодженими, а які ні, та який порядок власне самого узгодження.

З комплексного аналізу норм Податкового кодексу України можна зробити висновок, що момент узгодження податкового зобов’язання залежить від його способу визначення.

Самих таких способів ПКУ називає три, а саме, коли грошове (податкове) зобов’язання:

• самостійно визначається платником податку,
• підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку-фізичної особи,
• визначається контролюючим органом самостійно.

При цьому, за замовчуванням, як встановлює законодавець, діє перший спосіб. Тобто, вважається, що окрім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового (грошового) зобов’язання та/або пені, яку зазначає у митній декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у визначені строки.

Випадки, коли визначення суми податкових/грошових зобов’язань є обов’язком контролюючого органу, об’єднані у вичерпний перелік, який міститься у п.54.3 ст.54 ПКУ. Так, наприклад, контролюючий орган зобов’язаний визначити суму грошового/податкового зобов’язання, коли платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а є підстави вважати, що вона повинна бути подана; за результатами перевірок (окрім електронних) та/або митного контролю; а також коли контролюючий орган є відповідальною особою за нарахування сум податкових зобов’язань відповідно до закону (як у випадку транспортного податку для фізичних осіб).

Аналізуючи практику, можна зауважити, що проблематичні питання щодо узгодженості грошових (податкових) зобов’язань виникають здебільшого саме у випадках, коли контролюючий орган самостійно визначає їх суму.

Така ситуація зумовлена тим, що в цьому випадку грошове (податкове) зобов’язання буде узгодженим не з самого моменту власне визначення контролюючим органом його суми у відповідному рішенні, а з урахуванням інших обставин, зокрема, строків та типу оскарження. Тобто ПКУ пропонує певний алгоритм узгодження сум грошових (податкових) зобов’язань.

Встановлення ж моменту узгодження важливе в силу того, що платник податку при визначенні грошового (податкового) зобов’язання контролюючим органом, несе відповідальність лише за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов’язання. Тобто, якщо грошове (податкове) зобов’язання буде неузгодженим, то платник податків не має обов’язку щодо його сплати, йому не може бути надіслана податкова вимога.

Надзвичайно важливим, особливо в реаліях сьогодення, є той факт, що до моменту узгодження грошового (податкового) зобов’язання (тобто, до закінчення процедури адміністративного/судового оскарження), повідомлення особі про підозру у вчиненні кримінального правопорушення щодо ухилення від плати податків не може грунтуватися виключно на рішенні контролюючого органу, яке оскаржується (п.56.22 ст.56 ПКУ).

Усупереч цьому, на сьогоднішній день поширеною є практика, коли кримінальне переслідування за ознаками ухилення від сплати податків розпочинається лише на підставі актів документальних перевірок платників податків, без наявності будь-яких інших доказів, визначених чинним законодавством, хоча у той самий час грошове зобов’язання не є узгодженим, тобто коли процедура адміністративного та/або судового оскарження відповідного рішення ще не закінчена, або ж навіть коли вона завершена скасуванням такого рішення.

При цьому, в Коаліційній угоді вже колишнього Кабінету Міністрів України містилося положення про заборону на законодавчому рівні кримінального переслідування особи за ухилення від сплати податків до остаточного узгодження податкових зобов’язань (пп.3.5.6. п.3 Податкова реформа Розділу ІХ Регуляторна політика, розвиток підприємництва та забезпечення умов конкуренції).

Тому з метою реалізації вказаної норми та виключення безпідставного кримінального переслідування платників податків за актами, за якими грошові (податкові) зобов’язання остаточно не узгоджені, на розгляд Верховної Ради України було внесено проект Закону України «Про внесення змін до статті 56 Податкового кодексу України (щодо належного застосування норм законодавства)» (Законопроект №2854), відповідно до якого підставою для початку досудового розслідування кримінальних правопорушень щодо ухилення від сплати податків та інших обов’язкових платежів може бути лише акт документальної перевірки, яким відповідно до вимог ст.86 цього Кодексу визначено податкове правопорушення та за яким податкове повідомлення-рішення контролюючого органу про визначення сум грошового зобов’язання є узгодженим відповідно до встановленої кодексом процедури.

Щодо такої процедури, то нижче систематизуємо, з якого моменту грошове (податкове) зобов’язання буде вважатися узгодженим в залежності від способу його визначення:

У свою чергу, днем закінчення процедури адміністративного оскарження є:

- день, наступний за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, якщо така скарга не була подана у зазначений строк,

- день отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги,

- день отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову та митну політику,

- день звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов’язань, що оскаржувалися.

Слід пам’ятати, що процедура узгодження грошового (податкового) зобов’язання співпадає з днем закінчення процедури адміністративного оскарження, однак, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу, грошове зобов’язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. При цьому, коли зверненню до суду передувала процедура адміністративного оскарження, строк подання відповідної позовної заяви обмежений 1 місяцем з дня закінчення зазначеної процедури (тобто, не застосовуються загальне правло щодо строків давності, визначених ст.102 ПКУ).

Отже, якщо податкове зобов’язання не є узгодженим відповідно до положень ПКУ, воно не має наслідків для платника податків щодо відповідальності за його несплату. Більше того, у випадку, коли таке зобов’язання є неузгодженим, воно не створює наслідків для визначення інших зобов’язань, а рішення, яким воно визначається, не має юридичної сили для посилання на нього при перевірках даного платника податків чи його контрагентів.

Вказана позиція підтверджується, зокрема, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07 липня 2015 року у справі №810/5745/14, де встановлюється, що посилання податкового органу в акті перевірки на акт іншої перевірки та податкове повідомлення-рішення є протиправним в силу того, що таке податкове повідомлення-рішення не вважається узгодженим. Так, судами встановлено, що «податкове повідомлення-рішення від 20.05.2014 №0002342204, станом на момент проведення перевірки 22.08.2014, не вважається узгодженим, оскільки рішення ГУ Міндоходів у Київській області від 31.07.2014 №1832/10/10-36-01-04/553 було відправлено лише 18.08.2014, що підтверджується відбитком штампу поштового відділення на конверті». Таким чином, не дотримано порядок узгодження суми податкового зобов’язання, передбачений ПКУ.

Встановлення факту неузгодження суми грошового зобов’язання є підставою для визнання протиправною та скасування податкової вимоги, порядок та підстави надсилання якої передбачене ст.59 ПКУ. Аналогічні позиції містять ухвали ВАСУ від 15.07.2015 у справі №10/2652/14, від 11.08.2015 у справі №826/12596/14 тощо.

Беручи до уваги все вищенаведене, можемо відповісти на поставлене на початку питання, в чому ж полягає важливість визначення моменту узгодження грошового (податкового) зобов’язання:

Рішення контролюючого органу, визначені суми в якому є неузгодженими,

1. звільняє платника податків від відповідальності за його оплату до моменту, коли воно буде узгодженим;
2. не створює наслідків для визначення інших зобов’язань, а рішення, яким воно визначається, не має юридичної сили для посилання на нього при перевірках даного платника податків чи його контрагентів;
3. є підставою для визнання протиправною та скасування податкової вимоги, яка надсилається контролюючим органом платнику податків у випадку відмови ним від сплати визначеного (але неузгодженого) грошового (податкового) зобов’язання;
4. унеможливлює застосування акту, на основі якого воно винесено, в якості єдиної підстави для початку досудового розслідування кримінальних правопорушень щодо ухилення від сплати податків та інших обов’язкових платежів та вручення повідомлення особі про підозру у вчиненні кримінального правопорушення .

Автор консультації: Shield Law Consulting Firm