Історія справи

Постанова ВАСУ від 26.10.2015 року у справі №806/1426/13-а

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/61250/13

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого - Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач), Ланченко Л.В., Пилипчук Н.Г., при секретарі судового засідання Міщенко Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за касаційною скаргою Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18.09.2013 року

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2013 року

у справі № 806/1426/13-а

за позовом Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго»

до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов'язання відшкодувати надмірно сплачені кошти,

встановив:

Публічне акціонерне товариство «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» звернулось до суду з адміністративним позовом до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 18.09.2013 року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2013 року, позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби від 06.02.2013 року №000049222 та №000048222. Відшкодовано з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» надмірно сплачені грошові зобов'язанні, визначені податковими повідомленнями-рішеннями Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби від 06.02.2013 року №000049222 та №000048222, у розмірі 2 479 462, 00 грн.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

У запереченнях на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити без змін рішення судів першої та апеляційної інстанцій.

У судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги касаційної скарги та просив їх задовольнити. Представник позивача проти касаційної скарги заперечував та просив у її задоволенні відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами планової виїзної документальної перевірки ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року відповідачем складено акт від 14.01.2013 року № 152/22-2/22048622, яким встановлено порушення: - п.п. 138.1, 138.2, 138.5, 138.8, пп.пп. 138.10.2, 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 141.1 ст. 141, пп. 153.4.3 п. 153.4 ст. 153 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 11 517 155, 00 грн.; - п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 7 583 324, 00 грн.

За результатами розгляду заперечень ДПІ у м. Житомирі прийнято рішення про проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача, за результатами якої складено акт від 01.02.2013 року № 583/22-2/22048622, яким встановлено, зокрема, порушення: - п. 153.8 ст. 153, п.п. 138.2, 138.4, 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 700 000, 00 грн.; - п. 193.1 ст. 193, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п.п. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 591 651, 00 грн.

На підставі зазначених актів перевірок відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.02.2013 року: - № 000048222, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 850 000, 00 грн., в тому числі: основний платіж - 700 000, 00 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 150 000, 00 грн.; - № 000049222, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 1 629 462, 00 грн., в тому числі: основний платіж - 1 591 651, 00 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 37 811, 00 грн.

Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до висновку щодо відсутності порушень позивачем вимог податкового законодавства та протиправності прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм податкового законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, частково погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи таке.

Встановлено, що однією із підстав для збільшення ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» суми грошового зобов'язання з податку на прибуток став висновок податкового органу про завищення підприємством ціни придбання реалізованих облігацій власної емісії на суму 434 783, 00 грн. при повторному розміщенні облігацій власної емісії у 2 кварталі 2011 року.

Відповідно до ч. 5 ст. 3 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» облігації підприємств є борговими цінними паперами, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов'язання емітента сплатити у визначений строк кошти відповідно до зобов'язання.

В силу ч. 2 ст. 2 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» емітент - юридична особа, Автономна Республіка Крим або міські ради, а також держава в особі уповноважених нею органів державної влади, яка від свого імені розміщує емісійні цінні папери та бере на себе зобов'язання щодо них перед їх власниками.

Відповідно до пп. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України інші доходи включають: доходи, визначені відповідно до статей 146, 147, 153 і 155 - 161 цього Кодексу.

Пунктом 153.8 ст. 153 Податкового кодексу України встановлено порядок оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Для цілей цього підпункту під терміном «доходи» слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, а також вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням. До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту, крім придбання під час первинного розміщення) цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку з таким придбанням.

Платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами і деривативами в розрізі окремих видів цінних паперів, деривативів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, деривативів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами, деривативами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, деривативів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів, деривативів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами, деривативами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Усі інші витрати та доходи платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, визначеними цим підпунктом, враховуються у визначенні об'єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до п. 153.9 ст. 153 Податкового кодексу України норми пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу не поширюються на операції, що здійснюються платником податку - емітентом з розміщення корпоративних прав або інших цінних паперів, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку - емітентом.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у 2 кварталі 2011 року на вторинному ринку цінних паперів позивач продав іменні облігації власної емісії серії «В» на загальну суму 35 008 338, 30 грн., зокрема, за договорами № 253/11-Б від 12.04.2011 року на суму 25 000 200, 00 грн., № 367/11-Б від 14.06.2011 року на суму 10 008 138, 80 грн. та серії «А» по договору купівлі-продажу № 381/11-Б від 30.06.2011 року на суму 43 00 811, 50 грн. Крім того, 11.04.2011 року на підставі договору № 250/11-Б підприємство продало відсоткові облігації ВАТ «Одесаобленерго» на суму 30 00 052, 38 грн.

Загальна сума отриманого доходу від операцій з продажу цінних паперів (облігації) у 2 кварталі 2011 року становить 42 309 202, 70 грн., яка відображена в додатку «ЦП» до податкової декларації з податку на прибуток у рядку 2.1 «Доходи звітного періоду від операцій з облігаціями». У рядку 2.2 «ЦП» було відображено «Витрати звітного періоду від операцій з облігаціями» на загальну суму 39 268 734, 67 грн.

В подальшому, у 2 кварталі 2011 року позивач не придбавав облігації інших емітентів, тому у рядку 2.2. додатку «ЦП» було відображено лише собівартість облігацій власної емісії, розрахованої відповідно до п. 16 Положення (СБО) 9 за середньозваженою собівартістю.

Отже, у 2 кварталі 2011 року позивачем здійснено продаж раніше викуплених облігацій власної емісії, і вказана операція вже не є операцією емісії (випуску, розміщення) таких облігацій, а є операцією з їх торгівлі, оподаткування якої регулюється п. 153.8 ст. 153 Податкового кодексу України.

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивач не завищив ціну придбання реалізованих облігацій власної емісії, а розрахував її відповідно до норм діючого законодавства України.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.

Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

Пунктом 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України встановлено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у 1 кварталі 2012 року підприємством було допущено помилку, в результаті якої в податковій декларації з податку на прибуток у рядку 05.1 була занижена собівартість придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) на 2 857 143, 00 грн., в результаті чого за 1 квартал 2012 року надмірно сплачено податок на прибуток у сумі 600 000, 00 грн.

Факти виявлених порушень податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, повинні викладатись в акті перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність таких фактів.

Разом з тим, встановлено, що за результатами актів перевірки від 14.01.2013 року та 01.02.2013 року в частині порушення п.п. 138.2, 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України доводи перевіряючих з посиланням на одні й ті ж самі первинні документи суперечать один одному.

Таким чином, висновки податкового органу про завищення витрат, задекларованих ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» у рядку 05 податкової декларації «Витрати операційної діяльності» на загальну суму 2 857 143, 00 грн. в 1 кварталі 2012 року не знайшли свого підтвердження, як і заниження податку на прибуток підприємств в сумі 600 000, 00 грн. за відповідний період.

З приводу порушення вимог податкового законодавства в частині сплати податку на додану вартість слід зазначити таке.

Встановлено, що однією з підстав для збільшення ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість став висновок податкового органу про віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ, не підтверджених належним чином оформленими податковими накладними по господарських операціях з ПАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь» ім. А.Н. Кузьміна».

Згідно із п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій встановлено, що розбіжності у видаткових та податковим накладних відсутні, колегія суддів погоджується із висновками судів про правомірне віднесення позивачем до складу податкового кредиту у квітні та липні 2011 року ПДВ з ціни придбаної металопродукції у ПАТ «Електрометалургійний завод «Дніпроспецсталь» ім. А.Н. Кузьміна» в розмірі 1 667 311, 00 грн.

Крім того, підставою для збільшення ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість став висновок податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту по податковій накладній від ТОВ «Житомир-Втормет» за серпень 2011 року, оскільки в ході перевірки не доведено фактичне отримання запчастин від ТОВ «Житомир-Втормет».

З даного приводу судами встановлено, що виконання угоди на підставі гарантійного листа між ТОВ «Втормет-Житомир» та ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» на продаж шассі а/м ЗИЛ-131 в кількості 1 шт., вартістю 40 000, 00 грн., з яких ПДВ - 6 666, 67 грн. підтверджується податковою накладною, видатковою накладною, угодою про зарахування зустрічних вимог.

За таких обставин, судами вірно встановлено, що позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту у серпні 2011 року ПДВ з ціни придбаного шассі а/м ЗИЛ-131 у ТОВ «Втормет-Житомир» в розмірі 6 666, 67 грн.

Крім того, при розгляді даної справи судами враховано висновок судово-економічної експертизи від 19.04.2013 року № 131/230/13-25 по кримінальному провадженню № 32013060000000022, яке постановою старшого слідчого з ОВС СУ ДПС в Житомирській області закрито на підставі п. 2 ч.1 ст. 284 Податкового кодексу України у зв'язку з відсутністю в діяннях службових осіб ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» складу кримінального правопорушення.

В той же час, не можна погодитись з доводами попередніх судових інстанцій про наявність в розглядуваній ситуації підстав для відшкодування з Державного бюджету України на користь ПАТ «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» надмірно сплачених грошових зобов'язань, визначених податковими повідомленнями-рішеннями Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби від 06.02.2013 року №000049222 та №000048222, у розмірі 2 479 462, 00 грн., з огляду на протиправність названих актів індивідуальної дії, яка встановлена судами при вирішенні даного спору.

Зазначена вимога, на думку колегії суддів, є передчасною, позаяк самого лише факту визнання протиправним збільшення податковим органом платнику грошового зобов'язання недостатньо для задоволення позову про стягнення помилково та/або надміру сплаченого податку.

Так, умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань визначено статтею 43 Податкового кодексу України, за змістом пунктів 43.3, 43.4 якої обов'язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов'язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються органом державної податкової служби на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми. Платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов'язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення готівковими коштами за чеком у разі відсутності у платника податків рахунку в банку.

Внаслідок подання такої заяви в податкового органу виникає обов'язок підготовки висновку про повернення суми коштів з відповідного бюджету та подання його для виконання відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

А відтак, незвернення позивача у встановленому Податковим кодексом України порядку до контролюючого органу із заявою про повернення помилково та/або надміру сплаченого грошового зобов'язання, виключає підстави для висновку про порушення податковим органом права підприємства на повернення сплаченої суми в даній ситуації.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 224, 226, 229, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18.09.2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2013 року у справі № 806/1426/13-а в частині задоволення позову щодо відшкодування з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна Компанія «Житомиробленерго» надмірно сплачених грошових зобов'язань, визначених податковими повідомленнями-рішеннями Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби від 06.02.2013 року №000049222 та №000048222, у розмірі 2 479 462, 00 грн. скасувати.

В цій частині прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

В решті постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 18.09.2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.11.2013 року у справі № 806/1426/13-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді Л.В.Ланченко

Н.Г.Пилипчук