Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"10" серпня 2016 р. м. Київ К/800/10367/16

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління ДФС в Одеській області (далі - Інспекція)

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 07.12.2015

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016

у справі № 815/3397/15

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Автотехцентр" (далі - Товариство)

до Інспекції

про визнання протиправними бездіяльності та дій, визнання протиправним та скасування наказу.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов (з урахуванням подальшої зміни позовних вимог) подано про:

визнання протиправним і скасування рішення керівника Інспекції про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства, оформлене наказом від 05.06.2015 № 193;

визнання протиправною бездіяльності Інспекції щодо нескладення акта, який засвідчує факт відмови платника допустити працівників Інспекції до проведення документальної позапланової виїзної перевірки у період з 10.06.2015 по 16.06.2015;

визнання протиправними дій Інспекції щодо складення акта від 23.06.2015 № 939/15-05-22-01-0302/30851352 «Про результати документальної виїзної позапланової перевірки Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахувань та сплати до бюджету держави усіх передбачених діючим законодавством податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства по взаємовідносинам з товариством з обмеженою відповідальністю «Інтерія ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Аксон-Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «Еверест-12», товариством з обмеженою відповідальністю «Талс+», товариством з обмеженою відповідальністю «Беверлі Рокс», товариством з обмеженою відповідальністю «Черрі Трейд», товариством з обмеженою відповідальністю «Реверанс Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «ІСТ-Торг», товариством з обмежено. відповідальністю «Екстрабілдінг груп», приватним підприємством «Бацен-Строй», товариством з обмеженою відповідальністю «Буд Перспектива», товариством з обмеженою відповідальністю «Транс Буд Люкс» за період з 01.01.2013 по 31.12.2014» (далі - Акт).

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 07.12.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016, позов задоволено частково; визнано протиправною дію відповідача щодо складення Акта; в решті позову відмовлено.

Судові акти зі спору мотивовані тим, що:

посадовими особами контролюючого органу дотримано умови та порядок допуску до проведення спірної перевірки Товариства, тоді як власне факт оскарження платником у судовому порядку наказу при призначення цієї перевірки не має правового значення для оцінки правомірності проведення спірної перевірки;

в силу факту проведення спірної перевірки та оформлення її результатів Актом оспорюваний наказ є таким, що вичерпав свою правову дію, а тому не підлягає судовому оскарженню;

під час проведення спірної перевірки працівники Інспекції на підприємство позивача не з'являлися, первинні документи Товариства у процесі проведення перевірки не досліджували, що виключає правильність висновків Акта та законність дій відповідача з його складання.

Законність ухвалених у справі судових актів перевіряється у порядку глави 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) у зв'язку з касаційною скаргою Інспекції, в якій вона просить частково скасувати прийняті у справі судові рішення та повністю відмовити у позові. На обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що самі по собі дії зі складення акта перевірки є лише службовою діяльністю працівників податкового органу; такі дії, за твердженням відповідача, не впливають на стан суб'єктивних прав та обов'язків платника та не породжують юридично значущих наслідків у сфері оподаткування, а тому не можуть виступати предметом позову в порядку адміністративного судочинства.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням з такого.

Як встановлено судами попередніх інстанцій при вирішенні даного спору, за наказом в.о. начальника Інспекції від 15.06.2015 № 193 було призначено проведення з 10.06.2015 позапланової виїзної документальної перевірки Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахувань та сплати до бюджету держави усіх передбачених діючим законодавством податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства по взаємовідносинам з товариством з обмеженою відповідальністю «Інтерія ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Аксон-Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «Еверест-12», товариством з обмеженою відповідальністю «Талс+», товариством з обмеженою відповідальністю «Беверлі Рокс», товариством з обмеженою відповідальністю «Черрі Трейд», товариством з обмеженою відповідальністю «Реверанс Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «ІСТ-Торг», товариством з обмежено. відповідальністю «Екстрабілдінг груп», приватним підприємством «Бацен-Строй», товариством з обмеженою відповідальністю «Буд Перспектива», товариством з обмеженою відповідальністю «Транс Буд Люкс» за період з 01.01.2013 по 31.12.2014.

Зазначену перевірку було призначено на виконання постанови старшого слідчого з ОВС першого ВКР СУ ФР ГУ ДФС в Одеській області від 07.04.2015.

В силу вимог пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК) документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону (підпункт 78.1.11).

Отже, наведена норма містить імперативний припис щодо обов'язку податкового органу призначити позапланову перевірку у випадку отримання постанови слідчого у кримінальній справі. При цьому виконання такого обов'язку не передбачає дослідження органом податкової служби підстав призначення відповідної перевірки слідчим, оцінювання правомірності та законності цієї перевірки. Правова оцінка дій слідчого щодо призначення податкової перевірки у рамках кримінальної справи здійснюється у порядку, визначеному кримінально-процесуальним законом.

У той же час згідно з абзацом другим пункту 78.2 цієї ж статті ПК контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8, 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Як вбачається з установлених судами обставин справи, за наказом начальника Інспекції від 07.10.2014 № 375 було призначено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань правомірності формування податкового кредиту в частині господарських відносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Інтерія ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Аксон-Груп» за період з 01.04.2014 по 30.06.2014, з товариством з обмеженою відповідальністю «Талас+» за період з 01.04.2014 по 30.06.2014, їх реальності та повноти відображення в обліку за відповідні періоди; за наказом начальника Інспекції від 25.11.2014 № 471 було призначено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань правомірності формування податкового кредиту в часині господарських відносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Беверлі Рокс» за період з 01.02.2014 по 31.04.2014, їх реальності та повноти відображення в обліку за відповідні періоди.

Результати цих перевірок відображені в актах від 20.10.2014 № 2060/15-03-22-03-1/30851352 та від 09.12.2014 № 2647/15-03-22-01-0302/30851352.

Зі змісту підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК вбачається, що предметом документальної перевірки є, зокрема, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що проводиться з використанням усіх документальних, речових та цифрових носіїв інформації про господарські операції платника.

У даному разі предмет податкової перевірки, призначеної за наказом від 05.06.2015 № 193, частково охоплює предмети попередніх податкових перевірок. Відтак для правильного вирішення цього спору судам попередніх інстанцій слід було визнати протиправним оспорюваний наказ в частині дублювання предмета попередніх податкових перевірок та відмовити у позові в частині призначення спірної перевірки з питань, що не охоплювалися попередньою перевіркою.

При цьому висновок судів про те, що допуск посадових осіб Інспекції до проведення податкової перевірки виключає можливість оскарження наказу про її призначення у судовому порядку, не відповідає нормам матеріального права, що регулюють розглядувані правовідносини. Адже дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов'язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки. Передбачене пунктом 81.1 статті 81 ПК

право платника не допустити посадових (службових) осіб до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника у сфері публічного права, яким платник вправі скористатися на власний розсуд. Невикористання такого права не може жодним чином виправдовувати допущені суб'єктом владних повноважень порушення під час призначення і проведення податкової перевірки та виключати юридичні наслідки таких порушень.

В силу вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У частині третій статті 2 КАС наведені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, якими є, зокрема, прийняття (вчинення) таких рішень, (дій, бездіяльності) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Правова оцінка дій податкового органу на предмет їх відповідності наведеним ознакам не залежить від реакції платника на такі дії, від передбачених законодавством способів захисту платником своїх прав, а також від того, чи фактично використав платник оперативні заходи правового захисту.

Саме такий підхід забезпечує дотримання балансу приватних і публічних інтересів в податкових правовідносинах, які характеризуються нерівністю сторін в силу наявності у податкової інспекції як суб'єкта владних повноважень компетенції застосовувати, зокрема, заходи примусового впливу щодо платника.

Також суди необґрунтовано задовольнили позовні вимоги в частині визнання протиправними дій Інспекції щодо складення Акта.

Адже в силу статті 2 КАС до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.

Наведена процесуальна норма кореспондується з положеннями частини другої статті 17 КАС, відповідно до якої юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори, зокрема, спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності (пункт 1).

Правовий акт індивідуальної дії є актом органів державної влади та посадових осіб, що встановлює, змінює або припиняє права та обов'язки певної особи (певного кола осіб), а також створює правила поведінки, передбачені для разового застосування. За своєю юридичною природою правовий акт індивідуальної дії є актом застосування правової норми до конкретних фактичних обставин, що тягнуть виникнення, зміну або припинення правовідносин між персонально визначеними особами, на яких поширюється дія такого акта.

У той же час Акт не відповідає наведеним критеріям. Такий акт, виходячи зі змісту положень стаття 86 Податкового кодексу України, призначений для оформлення результаті податкової перевірки та є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думку з приводу відповідності поведінки платника у сфері податкових правовідносин вимогам чинного законодавства. Акт перевірки має констатуючий, а не владно-зобов'язуючий характер, позаяк не містить обов'язкових приписів, розпоряджень, що породжують юридичні наслідки для платника.

А відтак ані акт перевірки, ані дії з його складення не можуть виступати предметом оскарження в адміністративному суді.

В іншій частині судові акти зі спору учасниками провадження не оскаржуються, а тому у касаційного суду відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів.

Оскільки ухвалення рішення зі спору вимагає додаткового встановлення обставин справи (зокрема, щодо визначення кола тотожних питань, охоплених попередніми та призначеною за оспорюваним наказом перевірками), що відповідно до частини першої статті 220 КАС перебуває поза межами повноважень суду касаційної інстанції, ухвалені у справі судові акти підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції у відповідній частині для усунення вказаних недоліків та прийняття правильного і обґрунтованого рішення по суті спору з урахуванням вказівок і висновків касаційного суду, викладених в цій ухвалі.

За таких обставин, керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 229, 230, 232 КАС, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління ДФС в Одеській області задовольнити частково.

2. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 07.12.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2016 у справі № 815/3397/15 скасувати.

Відмовити в частині позовних вимог щодо визнання протиправною бездіяльності державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління ДФС в Одеській області щодо нескладення акта, який засвідчує факт відмови платника допустити працівників податкового органу до проведення документальної позапланової виїзної перевірки у період з 10.06.2015 по 16.06.2015.

Відмовити в частині позовних вимог щодо визнання протиправними дій державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління ДФС в Одеській області відносно складення акта від 23.06.2015 № 939/15-05-22-01-0302/30851352 «Про результати документальної виїзної позапланової перевірки Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахувань та сплати до бюджету держави усіх передбачених діючим законодавством податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства по взаємовідносинам з товариством з обмеженою відповідальністю «Інтерія ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Аксон-Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «Еверест-12», товариством з обмеженою відповідальністю «Талс+», товариством з обмеженою відповідальністю «Беверлі Рокс», товариством з обмеженою відповідальністю «Черрі Трейд», товариством з обмеженою відповідальністю «Реверанс Груп», товариством з обмеженою відповідальністю «ІСТ-Торг», товариством з обмежено. відповідальністю «Екстрабілдінг груп», приватним підприємством «Бацен-Строй», товариством з обмеженою відповідальністю «Буд Перспектива», товариством з обмеженою відповідальністю «Транс Буд Люкс» за період з 01.01.2013 по 31.12.2014».

В решті справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України у відповідній частині.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько