Історія справи

Постанова ВАСУ від 07.10.2015 року у справі №1570/6972/12

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/65358/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М. Бившевої Л.І. Шипуліної Т.М. за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача:Авраменка С.Г.відповідача:не з"явивсярозглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 березня 2013 року

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2013 року

у справі № 1570/6972/2012

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська Чорноморська Індустрія»

до Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська Чорноморська Індустрія» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 06 березня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2013 року, позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська Чорноморська індустрія» задоволено частково, скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Одеської області ДПС від 08 червня 2012 року: № 0000742200, № 0000722200, № 0000732200, № 0000032330 та № 0001702200 від 31 серпня 2012 року. В решті позову відмовлено.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 березня 2013 року і ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2013 року та прийняти нове судове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні його позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 року по 31.12.2011 року. За результатами вказаної перевірки складено відповідний акт від 23.05.2012 року № 868/22-0301/32790454.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:

- п. 4.1, ст. 4, п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1004 року №334/94-ВР (надалі - Закон №334/94-ВР), п. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, п. 1 та п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-XIV, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на 356709,00 та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2-4 квартали 2011 року на 78258680,00 грн.;

- пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (надалі - Закон № 168/97-ВР), п. 15.1 ст. 15, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 47.1 ст. 47, п. 198.2, п. 198.3 , п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу зменшено бюджетне відшкодування податку на додану вартість на суму 4304,00 грн. та донараховано 31541,00 грн. податку на додану вартість;

- п. 13.2 ст. 13 Закону № 334/94-ВР, в результаті чого позивачу донараховано податок на доходи нерезидента в розмірі 161998,00 грн.;

- пп. 2.8 п. 2, пп. 3.5 п. 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (надалі - Положення 637), в результаті чого встановлено понадлімітні залишки готівки в касі підприємства на загальну суму 6038,95 грн.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 08.06.2012 року № 0000022220, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем на 31541,00 грн., за штрафними санкціями - на 7885,00 грн.;

- від 08.06.2012 року № 0000082240, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за основним платежем на 161998,00 грн., за штрафними санкціями - на 17735,00 грн.;

- від 08.06.2012 року № 0000032330, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 4304,00 грн. за основним платежем, 1076,00 грн. штрафні санкції;

- від 08.06.2012 року № 0000742200, яким до позивача застосовано 12077,90 грн. штрафних санкцій;

- від 08.06.2012 року № 0000732200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 356709,00 грн.;

- від 08.06.2012 року № 0000722200, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 78258680 грн.

В результаті адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень, Рішенням про результати розгляду первинної скарги від 20.08.2012 року № 22280/10/10-2007 ДПС в Одеській області залишено без змін податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Іллічівську від 08.06.2012 року № 0000722200, № 0000732200, № 0000742200, № 0000032330, № 0000082240, а податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Іллічівську від 08.06.2012 року № 0000022220 в частині застосованої фінансової санкції з податку на додану вартість на 86,00 грн. скасовано.

У зв'язку зі скасуванням в частині податкового повідомлення-рішення від 08.06.2012 року № 0000022220 відповідачем винесено нове рішення від 31.08.2012 року № 0001702200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем - на 31541,00 грн., за штрафними санкціями - на 7799,00 грн.

Враховуючи те, що постанова Одеського окружного адміністративного суду від 06.03.2013 року та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013 року в частині відмови у скасуванні податкового повідомлення-рішення від 08.06.2012 року № 0000082240 не оскаржується, правова оцінка вищезгаданим судовим рішенням у відповідній частині судом касаційної інстанції не надається.

Щодо правомірності скасування судами попередніх інстанцій податкового повідомлення-рішення №0001702200 від 31.08.2012 року колегія суддів зазначає наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що частину податкового кредиту з податку на додану вартість в сумі 31541,00 грн. сформовано позивачем за результатами господарських відносин з ТОВ «Кран Сервіс Україна», ТОВ «Проммаркет», ТОВ «Інтоторг», ТОВ «Торгівельний дім «Форте-С», ПП «Каллісто-08», ТОВ «Метал Лайн», ТОВ «Топлайн Профі», ПП «ОСК-Компані», ТОВ «Украгроліга» у період з квітня 2010 року по березень 2011 року.

Підставою для винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення № 0001702200 від 31.08.2012 року стали висновки про безтоварність господарських операцій, здійснених позивачем із зазначеними контрагентами.

Скасовуючи вищезгадане податкове повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій зазначили, що неподання контрагентами позивача податкової звітності не свідчить про нереальність здійснених операцій, натомість, на підтвердження їх реальності, позивачем надано належним чином оформленні податкові накладні.

Колегія суддів не погоджується із зазначеними висновками судів попередніх інстанцій виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 1.7 статті 1 Закону № 168/97-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункт) (абзац 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР).

З 01 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Одночасно, підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 Податкового кодексу України України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2 названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірки, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 21 січня 2011 року у справі № 21-37а10. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

На підтвердження реальності здійснених з вищезгаданими контрагентами господарських операцій позивачем надано податкові накладні.

Водночас, жодних інших первинних документів, зокрема, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, доказів оплати позивачем ані до перевірки, ані під час розгляду справи судами попередніх інстанцій позивачем не надано, як і не доведено економічної доцільності укладення правочинів та використання отриманих благ у власній господарській діяльності.

Зазначене свідчить про відсутність реального виконання укладених позивачем з контрагентами правочинів та протиправність включення відповідних сум до податкового кредиту з податку на додану вартість.

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій безпідставно та протиправно скасовано податкове повідомлення-рішення № 0001702200 від 31.08.2012 року.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000742200 від 08.06.2012 року колегія суддів зазначає наступне.

Так, перевіркою встановлено понадлімітні залишки готівки в касі позивача на загальну суму 6038,95 грн. Підставою для таких висновків стало те, що у видаткових касових ордерах на відповідні суми відсутні підписи осіб, які отримували кошти, а тому, на думку відповідача, зазначені суми не були фактично видані з каси.

Із такими висновками податкового органу не погодились суди попередніх інстанцій, зазначивши, що за усіма видатковими касовими ордерами належні суми були фактично здані до банку (підтверджується квитанціями про валютування у банку).

При цьому, суди першої та апеляційної інстанцій мотивуючи своє рішення у відповідній частині, посилались на приписи п. 3.7 та 3.10 Положення № 637, відповідно до яких приймання одержаної з банку готівки в касу та видача готівки з каси для здавання її до банку оформляються відповідними касовими ордерами (прибутковим або видатковим) з відображенням такої касової операції в касовій книзі. Документом, що свідчить про здавання виручки до банку, є відповідна квитанція до прибуткового документа банку на внесення готівки, засвідчена підписами відповідальних осіб банку та відбитком печатки (штампа) банку. Документом, що свідчить про здавання виручки до банку через інкасаторів, є копія супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою (готівкою), засвідчена підписом та відбитком печатки інкасатора-збирача. У касових ордерах, які оформляються на загальну суму проведених підприємством касових операцій (видача готівки за видатковими відомостями, електронними платіжними засобами, здавання готівки до банку, отримання готівки з банку за чеком та оприбуткування її в касі тощо), реквізит "Одержав" або "Прийнято від" не заповнюється.

Враховуючи те, що факт подальшої сплати відповідних сум до банку позивачем підтверджено, а також те, що графа «Одержав» заповненню не підлягає, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про правомірність дій позивача.

Проте, колегія суддів вважає такі висновки судів попередніх інстанцій помилковими виходячи з наступного.

Відповідно до п. 2.8 Положення № 637, підприємства можуть тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують установлений ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує встановлений ліміт каси, обов'язково здається до банків для її зарахування на банківські рахунки.

Згідно з абз. 1 та 2, п. 3.5 Положення № 637, у разі видачі окремим фізичним особам готівки (у тому числі працівникам підприємства) за видатковим касовим ордером або видатковою відомістю касир вимагає пред'явити паспорт чи документ, що його замінює, записує його найменування і номер, ким і коли він виданий. Фізична особа розписується у видатковому касовому ордері або видатковій відомості про одержання готівки із зазначенням одержаної суми (гривень - словами, копійок - цифрами), використовуючи чорнильну або кулькову ручку з чорнилом темного кольору. Якщо видаткова відомість складена на видачу готівки кільком особам, то одержувачі також пред'являють паспорти чи документи, що їх замінюють, і розписуються у відповідній графі документа. Для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача.

Пунктом 7.24 Положення № 637 встановлено, що у разі виявлення під час перевірок видаткових касових ордерів або видаткових відомостей, у яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача (абзац другий пункту 3.5 цього Положення), сума готівки за такими видатковими документами додається до залишку готівки в касі виключно в день, у якому оформлено зазначені видаткові документи, і надалі зазначена сума не береться для розрахунку понадлімітних залишків готівки.

Колегія суддів зазначає, що податковим органом не заперечується того, що графа «Одержав» у видаткових касових ордерах заповненню не підлягає, як і не заперечується факту подальшої сплати відповідних сум до каси банку. При цьому, підпис особи у видаткових касових ордерах відповідно до п. 3.5 Положення № 637 є однією з визначальних умов обліку відповідних ордерів у касовій звітності.

Враховуючи викладене, а також те, що у видаткових касових ордерах на відповідні суми підпис одержувача коштів відсутній, колегія суддів погоджується з доводами податкового органу, що такі ордери не можуть враховуватись у касовій звітності позивача, а, як наслідок, про завищення позивачем ліміту залишків готівки в касі.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що податкове повідомлення-рішення №0000742200 від 08.06.2012 року є правомірним, а тому оскаржені рішення суддів попередніх інстанцій у відповідній частині підлягають скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Оскільки судами першої та апеляційної інстанції оскаржені судові рішення в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.06.2012 року № 0000742200 та від 17.08.2012 року № 0001702200 прийняті з порушенням норм матеріального права, колегія суддів дійшла висновку про скасування постанови Одеського окружного адміністративного суду від 06.03.2013 року та ухвали Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013 року у відповідній частині та ухвалення нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Щодо правомірності оскаржених судових рішень в частині скасування податкового повідомлення-рішення відповідача №0000032330 від 08.06.2012 року колегія суддів зазначає наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ПРАТ «КПМГ Аудит» укладено Договір від 31.03.2011 року №58-SA\2011 про надання послуг з перевірки фінансової звітності позивача. На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем надано: акт здачі-прийняття робіт, звіт, податкову накладну, докази оплати.

В касаційній скарзі відповідач зазначає, що вказаний договір укладався без мети подальшого використання у господарській діяльності. При цьому, жодних обґрунтувань вказаній позиції скаржником не наводиться.

Водночас, фактичне виконання господарських зобов'язань підтверджується належним чином оформленими первинними документами, укладений договір відповідає економічному змісту та діловій меті, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі активів позивача.

Враховуючи викладене, а також вищезазначені приписи Податкового кодексу України, колегія суддів дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій законно та обґрунтовано скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача № 0000032330 від 08.06.2012 року

Щодо правомірності оскаржених судових рішень в частині скасування податкового повідомлення-рішення відповідача № 0000722200 від 08.06.2012 року колегія суддів зазначає наступне.

Як вже зазначалось, перевіркою позивача встановлено заниження ним податку на прибуток у сумі 356709,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2-4 квартали 2011 року на 78258680 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що складовими порушення, які мали вплив на визначення розміру заниження податку на прибуток та завищення від'ємного значення є :

- 72239936,00 грн., які були відображені позивачем в декларації за ІІ квартал 2011 року як від'ємне значення об'єкта оподаткування;

- 7330477,00 грн. сплачених позивачем Європейському Банку Реконструкції та Розвитку, як відсоток за дострокове повернення кредиту;

- 214760,00 грн. та 21520,00 грн. сплачені позивачем за договором №58-SA/2011 від 31.03.2011 року, укладеним з ПРАТ «КПМГ Аудит».

Щодо господарських відносин позивача з ПРАТ «КПМГ Аудит». Як вже зазначалось, між позивачем та ПРАТ «КПМГ Аудит» укладено договір №58-SA/2011 від 31.03.2011 року.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 Податкового кодексу України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Враховуючи приписи вищезазначених норм, а також те, що оцінка реальності укладеного позивачем з ПРАТ «КПМГ Аудит» вже надавалась, колегія суддів дійшла висновку про правомірність включення відповідачем до від'ємного значення з податку на прибуток відповідних сум сплачених за договором з ПРАТ «КПМГ Аудит».

Щодо правомірності включення до складу витрат коштів, сплачених позивачем Європейському Банку Реконструкції та Розвитку колегія суддів зазначає наступне.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та Європейським Банком Реконструкції та Розвитку (надалі - ЄБРР) укладено Кредитні угоди від 28.04.2006 року та від 27.12.2006 року. Відповідно до умов яких, ЄБРР надав позивачу кредит, а останній зобов'язався здійснити погашення його 10 рівними (або максимально наближеними до рівних) піврічними частковими платежами.

Розділом 1.05 вказаних Кредитних договорів передбачено право Позичальника частково або повністю погасити кредит разом з нарахованими відсотками та іншими сумами, що підлягають сплаті за кредитом, на будь яку дату сплати відсотків за умови, що Позичальник повідомить ЕБРР про дострокове погашення щонайменше за 30 днів, що кожне часткове погашення здійснюється на мінімальну суму 1000000 дол. США, та що на дату дострокового погашення Позичальник сплачує на користь ЄБРР комісію за дострокове погашення у розмірі встановлених відсотків від основної суми кредиту що достроково погашається: якщо до третьої річниці з дати укладення угоди включно - 2%, після третьої річниці, але до п'ятої річниці включно -1%, після п'ятої річниці -0,5%.

У зв'язку з достроковим погашенням кредитів згідно виставленого ЄБРР рахунку-фактури від 13.06.2011 року по кредитному договору від 28.04.2006 року на суму 662807 дол. США та від 13.06.2011 року по кредитному договору від 27.12.2006 року на суму 172548 дол. США позивач 17.06.2011 року перерахував ЄБРР кошти в сумі 919355 дол. США, що в еквіваленті становить 7330477,09 грн.

В касаційній скарзі податковий орган зазначає, що сплачені позивачем ЄБРР кошти за дострокове припинення кредитних договорів не відносяться у розумінні податкового законодавства до фінансових витрат, не пов'язані зі створенням або придбанням кредитів, а тому не можуть включатись до витрат відповідного періоду.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно п.п.138.10.5 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України до фінансових витрат належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Підпунктом 138.5.2 п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що датою збільшення витрат платника податку від здійснення кредитно-депозитних операцій, у тому числі субординованого боргу, є дата визнання процентів (комісійних та інших платежів, пов'язаних зі створенням або придбанням кредитів, вкладів (депозитів), визначена згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Враховуючи викладене, а також те, що позивач сплачував саме відсотки за дострокове погашення кредиту, відповідні суми є фінансовими витратами у розумінні Податкового кодексу України, а тому відповідні суми правомірно включено позивачем до витрат.

Щодо завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування в р. 06.6 Декларації з податку на прибуток за період ІІ-ІІІ квартали 2011 року та ІІ-ІV квартали 2011 року на суму 72239936,00 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач при поданні податкової декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2011 року у рядку 04.9 (від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року) визначив суму у розмірі 72239936,00 грн., яка сформована останнім на підставі від'ємних значень об'єктів оподаткування минулих податкових періодів, які перейшли до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року відповідно до п. 6.1. ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Державною податковою інспекцією у м. Іллічівську Одеської області ДПС було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток ТОВ «Українська Чорноморська Індустрія» за звітний податковий період ІІ квартал 2011 року за результатами якої складений акт від 28.09.2011 року № 2407/15-01 та винесено податкове повідомлення-рішення № 000002581501 від 24.10.2011 року, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 72239936,00 грн.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 26.06.2012 року адміністративний позов ТОВ «Українська Чорноморська Індустрія» до ДПІ у м. Іллічівську Одеської області ДПС про скасування вищевказаного податкового повідомлення-рішення задоволено. Однак, вказане судове рішення не набрало законної сили у зв'язку із оскарженням його в апеляційному порядку.

В касаційній скарзі відповідач зазначає, що під час перевірки результат судового оскарження податкового повідомлення-рішення № 000002581501 від 24.10.2011 року податковому органу відомий не був, а тому позивач не мав права включати відповідну суму від'ємного значення у 2-3 кварталі 2011 року, 2-4 кварталі 2011 року наростаючим підсумком.

Відповідно до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Враховуючи те, що податкове зобов'язання, визначене податковим повідомленням-рішенням № 000002581501 від 24.10.2011 року не набуло статусу узгодженого, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності включення позивачем відповідних сум до від'ємного значення з податку на прибуток підприємств.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що до суми 72239936,00 грн. включена 104954,00 грн., які були перераховані позивачем на виконання умов договору з ЗАТ «Делойт енд Туш ЮСК» від 27.10.2009 року №AUD UA 09/43 за яким виконавець зобов'язався провести аудит балансу Замовника ТОВ станом на 31.12.2009р. відповідно до загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку США. На підтвердження виконання умов зазначеного договору позивачем надано: звіт, акт прийому-передачі послуг, докази оплати.

В касаційній скарзі відповідач зазначає, що здійснені позивачем за вказаним правочином витрати не пов'язані з господарською діяльністю позивача, а тому сплачені кошти не можуть бути враховані у витрати підприємства.

Враховуючи приписи норм вищезгаданого Закону №334/94-ВР, а також доведеність позивачем факту використання отриманих благ у власній господарській діяльності, колегія суддів дійшла висновку про необґрунтованість доводів відповідача.

Щодо правомірності оскаржуваних судових рішень в частині скасування податкового повідомлення-рішення № 0000732200 від 08.06.2012 року колегія суддів зазначає наступне.

Суди попередніх інстанцій, скасовуючи вищезгадане податкове повідомлення-рішення, зазначили, що за даними позивача об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності, згідно рядку 07 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2-4 квартали 2011 року є від'ємним значенням та складає -78258680 грн. Враховуючи те, що податковим повідомленням-рішенням № 0000722200 від 08.06.2012 року позивачу зменшено від'ємне значення податку з прибутку на 78258680,00 грн., суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій виходячи з наступного.

Як вже зазначалось, загальна сума витрат понесених позивачем, які відповідач визначає такими, що не пов'язані з господарською діяльністю позивача складає 79806692,00 грн., у тому числі 72239936,00 грн. - від'ємне значення відображене позивачем в податковій декларації за ІІ квартал 2011 року; 7330477,00 грн. - сплачені Європейському Банку Реконструкції та Розвитку як відсоток за дострокове повернення кредиту; 236280,00 грн. - сплачені за договором №58-SA/2011 від 31.03.2011 року з ПРАТ «КПМГ Аудит».

При цьому, податковим повідомленням-рішенням № 0000722200 від 08.06.2012 року позивачу зменшено від'ємне значення податку з прибутку на 78258680,00 грн. Тобто, різниця в 1550907,00, на думку податкового органу, є прибутком, на який спірним рішенням нараховано відповідний податок у розмірі 23%, що склало 356709,00 грн.

Як вже було зазначено вище, позивачем правомірно формувались витрати за здійсненими фінансово-господарськими операціями у відповідні періоди, а тому колегія суддів дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій законно скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000732200 від 08.06.2012 року, хоча і з помилковим обґрунтуванням такого скасування.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи те, що відповідачем не доведено правомірності винесених податкових повідомлень-рішень від 08.06.2012 року № 0000032330, № 0000722200, № 0000732200, колегія суддів дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій рішення у відповідній частині ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч. 1 ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 229, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області задовольнити частково.

2. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 березня 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2013 року у справі № 1570/6972/2012 в частині скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області від 08 червня 2012 року № 0000742200 та від 17 серпня 2012 року № 0001702200 - скасувати.

3. Ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю «Українська Чорноморська Індустрія» у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Іллічівську Головного управління Міндоходів у Одеській області від 08 червня 2012 року № 0000742200 та від 17 серпня 2012 року № 0001702200.

4. В іншій частині Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 березня 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2013 року у справі № 1570/6972/2012 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя(підпис)А.М. Лосєв Судді:(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна