Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 листопада 2018 року

м. Київ

справа №826/14131/16

адміністративне провадження №К/9901/31330/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув в порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця Даглигіл Гокхан на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.01.2017 (судді - Келеберда В.І., Качур І.А., Данилишин В.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 (судді - Пилипенко О.Є., Глущенко Я.Б., Шелест С.Б.) у справі за позовом Фізичної особи-підприємця Даглигіл Гокхан (далі - ФОП Даглигіл Гокхан) до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2016 року ФОП Даглигіл Гокхан звернувся до суду з адміністративним позовом до ДФС у, в якому просив: визнати недійсною та скасувати індивідуальну податкову консультацію ДФС від 02.09.2016 № 9279/Д/99-99-13-01-02-14; визнати протиправною бездіяльність ДФС щодо ненадання позивачу податкової консультації в повному обсязі на запит від 05.08.2016 вх. № Д/3255; зобов'язати ДФС надати податкову консультацію позивачу на запит від 05.08.2016 вх. № Д/3255 в повному обсязі.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що надана відповідачем податкова консультація не відповідає вимогам чинного податкового законодавства, а саме статтям 52, 53 Податкового кодексу України (далі - ПК України), та не містять практичної цінності, оскільки відповідь на запит надана лише на одне питання із п'яти, а надана відповідь на одне питання суперечить нормам податкового законодавства, що діяли на момент виникнення спірних правовідносин, - статтям 172, 177 ПК України.

У запереченнях на позов відповідач зазначає, що з урахуванням вимог статей 52, 53 Податкового кодексу України контролюючий орган виконав обов'язок щодо надання правової індивідуальної податкової консультації в повному обсязі.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 19.01.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017, у задоволенні позову відмовив з тих підстав, що відповідачем дотримано вимоги чинного законодавства щодо порядку надання податкової консультації, а надана відповідь на питання щодо оподаткування доходів фізичних осіб на загальній системі оподаткування від продажу майна відповідає положенням ПК України. При цьому суд зазначив, що податкова консультація не носить обов'язкового характеру та не породжує для позивача жодних правових наслідків та не порушує його прав, свобод і інтересів.

ФОП Даглигіл Гокхан подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

Доводи скаржника про порушення судами норм матеріального права обґрунтовані посиланням на те, що: суди не прийняли до уваги, що надана відповідачем індивідуальна консультація та загальна консультація щодо роз'яснення питання про оподаткування доходів підприємця на загальній системі оподаткування від продажу нерухомого майна, яке було придбане для провадження господарської діяльності, суперечать між собою; під час вирішення спору суди обмежилися правовою позицією Вищого адміністративного суду України щодо подібних правовідносин без дослідження обставин, що становлять предмет доказування, а саме суперечливість податкової консультації правовим нормам/змісту відповідного податку чи збору та надання її не в повному обсязі.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 11.04.2017 № К/800/11618/17 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Відповідач не реалізував своє процесуальне право щодо подання відзиву на касаційну скаргу позивача.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.10.2018 касаційну скаргу позивача прийняв до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомленням сторін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивач та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач звернувся до податкового органу з письмовим запитом від 05.08.2016 вх. № Д/3255 про надання податкової консультації, у якій просив надати відповіді з наступних питань: 1) Як оподатковується дохід фізичної особи підприємця на загальній системі оподаткування від продажу нерухомого майна, яке було придбано для провадження підприємницької діяльності? 2) Як оподатковується дохід, отриманий фізичною особою від продажу більше 20 власних об'єктів нерухомості (квартир) протягом звітного податкового року та чи є різниця (якщо така то яка) в оподаткуванні доходів від продажу:- фізичною особою яка не зареєстрована підприємцем? - фізичною особою яка зареєстрована підприємцем на загальні системі оподаткування? - фізичною особою яка зареєстрована підприємцем на спрощеній системі оподаткування? 3) Чи має право фізична особа (яка зареєстрована підприємцем на загальні системі оподаткування) самостійно визначати чи здійснювати їй будівництво та/або купівлю з подальшим продажем більше 20 об'єктів нерухомості (квартир) протягом звітного податкового року: - як звичайний фізичній особі поза здійснення нею своєї господарської (підприємницької) діяльністю з оподаткування доходу від такого продажу за правилами статті 172 ПК України та за ставкою визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України? Або - як підприємцю в рамках здійснення господарської діяльності з оподаткування доходу від такого продажу за правилами статті 177 ПК України та ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 ПК України? 4) Чи можливе та за яких умов здійснення оподаткування доходу від продажу підприємцем на загальній системі оподаткування доходу від продажу підприємцем на загальній системі оподаткування протягом року декількох об'єктів нерухомості в рамках своєї підприємницької діяльності не в порядку статті 172 ПК України за ставкою визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України (5% від вартості нерухомості), а лише в порядку статті 177 ПК України за ставками визначеними пунктом 167.1 статті 167 ПК України (18% чи 20% від чистого оподаткованого доходу), тобто як з доходу від провадження господарської (підприємницької) діяльності? Якщо так, то відповідно до яких норм законодавства фізична особа - підприємець може не сплачувати податок з такого доходу (від продажу декількох об'єктів нерухомості протягом одного року) за ставкою визначеною в пункті 167.2 статті 167 ПК України (5% від вартості нерухомості) під час нотаріального посвідчення договору з продажу об'єктів нерухомості (як того вимагає положення пункту 172.4 та пункту 172.5 статті 172 ПК України) та чи має право нотаріус посвідчувати відповідний договір за відсутності документа про сплату підприємцем податку на доходи від продажу нерухомості до бюджету? 5) Якщо оподаткування доходу від продажу фізичною особою (яка зареєстрована підприємцем на загальні системі оподаткування) декількох об'єктів нерухомості протягом одного року повинно здійснюватись в порядку статті 172 ПК України за ставкою визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України (5% від вартості нерухомості), то чи підлягає такий дохід також і оподаткуванню як дохід від провадження підприємцем господарської діяльності в порядку статті 177 ПК України за ставками визначеними пунктом 167.1 статті 167 ПК України (18% чи 20% від чистого оподаткованого доходу), враховуючи положення абзацу 4 пункту 167.1 статті 167 ПК України (де визначено, що встановлені в абзацах першому - сьомому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.6 цієї статі (тобто до доходів від продажу нерухомості)?

У відповідь на вказаний запит ДФС надала податкову консультацію, яка викладена у листі "Про розгляд звернення" від 02.09.2016 № 9279/Д/99-99-13-01-02-14. У цьому листі надано роз'яснення, що, виходячи з положень статей 167, 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, підлягають оподаткуванню.

За визначенням підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом (пункт 52.1); податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2); за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства (пункт 52.3); Консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов'язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім'я, по батькові) платника податків та його податкової адреси (пункт 52.4); контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень (пункт 52.5).

Відповідно до пункт 53.3 цієї статті платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

При цьому пунктом 53.1 ПК України встановлено, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.

Аналогічні положення закріплені пунктом 1 частини першої статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону з 15.12.2017) передбачено, що юрисдикція адміністративних судів поширюється, зокрема, на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Відповідно до частини першої статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діяла на момент спірних правовідносин) кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

З аналізу вищезазначених норм можна зробити висновок про те, що функція податкової консультації полягає у допомозі платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або іншого нормативно-правового акта, який стосується оподаткування, і є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз'яснення такому платнику щодо практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин. Статтею 52 ПК України передбачені обов'язкові вимоги щодо змісту податкової консультації та встановлено обов'язок контролюючих органів надавати податкові консультації з питань практичного застосування норм податкового законодавства, то відповідно платник податків має право на її отримання. Ненадання такої консультації або надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, податковий орган тим самим порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та відповідного блага, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 ПК України, у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності. Тобто, надана податкова консультація, яка містить цитати нормативно-правових актів, але ніяких висновків або рекомендацій щодо їх застосування не має, або незаконна податкова консультація, підлягає скасуванню, а у разі ненадання податкової консультації - визнання протиправною бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Надана відповідь контролюючого органу на запит позивача, що викладена у листі "Про розгляд звернення" від 02.09.2016 № 9279/Д/99-99-13-01-02-14, не відповідає вимогам, встановленим положеннями пункту 52.4 статті 52 ПК України, оскільки не містить обов'язкових вимог, а саме: опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків; обґрунтування застосування норм законодавства; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства. Крім того, з метою виконання вимог Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17.07.2015 № 655-VIII, забезпечення якісного надання платникам податків індивідуальних податкових консультацій Державна фіскальна служба України листом "Щодо порядку надання узагальнюючих письмових податкових консультацій та індивідуальних податкових консультацій" від 11.09.2015, № 33705/7/99-99-19-03-02-17 доручено управлынням ДФС забезпечити підготовку індивідуальних податкових консультацій відповідно до вимог Кодексу (опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства) та своєчасне оприлюднення податкових консультацій на сайті контролюючого органу.

Під час розгляду справи, суди попередніх інстанцій не врахували наведені норми та не встановили фактичні обставини, наведені на обґрунтування позовних вимог, що мають значення для вирішення справи, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд.

Враховуючи зазначене, постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.01.2017 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 349, 353, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця Даглигіл Гокхан задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.01.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2017 скасувати повністю і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду