ПОСТАНОВА

Іменем України

23 травня 2019 року

Київ

справа №821/1166/17

адміністративне провадження №К/9901/11281/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В. П., суддів - Васильєвої І. А., Пасічник С. С., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргуГоловного управління Державної фіскальної служби у Херсонській областіта постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017 (колегія у складі суддів: Шевчук О. А., Л. Є. Зуєва, А. Г. Федусик)у справі № 821/1166/17за позовом ОСОБА_1 доГоловного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду із адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (далі - ГУ ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.07.2017 року № 0001621305 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 184786,84 грн., у т. ч. за основним платежем на суму 147829,47 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 36957,37 грн., № 0001631305 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір 15398,92 грн., у т. ч. за основним платежем на суму 12319,13 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 3079,79 грн.

Обґрунтовуючи позов вказується, що спірні повідомлення-рішення прийняті у зв'язку із порушенням ст. 164, п. 164.2, пп. 164.2.17; пп. 1.4, п. 16, прим. 1, підрозділу 10, розділу 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України), зокрема встановлено, що позивач не сплатив суму податку на доходи фізичних осіб і військовий збір за прощення ПАТ "Укрсоцбанком" (далі - Банк) у 2016 році боргу в розмірі 821963,81 грн. (31539,07 доларів США) - як додаткового блага в розумінні положень пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України. Позивач не погоджується із визначенням розміру суми прощеного боргу та вважає, що із урахуванням положень п. 8 підрозділу 1 Перехідних положень ПК України, зазначена сума має становити 252091,78 грн. Саме із цієї суми, на думку позивача, він має сплатити 45376,52 грн. податку на доходи фізичних осіб та 3781,38 грн. військового збору. Із вказаних підстав просив суд повністю задовольнити позов.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2017 у задоволені позову було відмовлено, у зв'язку із тим, що прощена сума кредиту позивачу є його доходом, який підлягає оподаткуванню.

Натомість постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від
11.12.2017 вказане рішення суду першої інстанції було скасовано, позовні вимоги задоволено повністю. Фактично цим судом було підтримано позицію позивача, що викладена у позові.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати, а рішення першої інстанції залишити без змін. У касаційній скарзі повторює позицію суду першої інстанції, яка була зазначена та не підлягає повторенню.

Письмового відзиву на касаційну скаргу позивача до Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.03.2016, за результатами якої складено акт перевірки від 05.07.2017 №80/21-22-13-06/2630814737, в якому встановлені порушення пп. 164.2.17. п. 164.2 ст. 164 ПК України, зокрема, платником податку у 2016 році не включена до загального річного оподатковуваного доходу і не задекларована сума доходу у вигляді суми боргу анульованого кредитором 821274,81 грн., що призвело до несплати податку на доходи фізичних осіб у сумі 147829,47 грн. ; пп.1.4 п.16 1 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України, що призвело до не нарахування та несплати військового збору за 2016 рік у сумі 12319,13 грн.

У зв'язку із чим відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від
19.07.2017 року № 0001621305 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 184786,84 грн., у т. ч. за основним платежем на суму 147829,47 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 36957,37 грн., № 0001631305 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір 15398,92 грн., у т. ч. за основним платежем на суму 12319,13 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 3079,79 грн.

Судами також встановлено, що вказаному передував факт не відображення у податковій звітності та несплати позивачем податку з доходів фізичних осіб з суми боргу анульованого Банком яка склала 31539,07 долларів США, що в еквіваленті на 12.06.2016 дорівнювало 821963,81 грн.

Не погоджуючись із позицією контролюючого органу, суд апеляційної інстанції зауважив про незаконність винесеного ним, стосовно позивача податкового повідомлення-рішення № 0001621305.

Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки суду апеляційної інстанції про незаконність податкових повідомлень-рішень передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань" №321-VIII від 09.04.2015, положення якого набрали чинності
07.05.2015, підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту
164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Проте, наведене залишено поза увагою суду апеляційної інстанції при ухваленні рішення у даній справі.

При цьому, роблячи висновок про неправомірність віднесення відповідачем суми анульованої (прощеної) заборгованості за кредитним договором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України станом на 12.02.2016, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, суд апеляційної інстанції, посилаючись на порушення Інспекцією вимог пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, не навів відповідних обставин, встановлених судом першої інстанції в ході розгляду справи, за наявності яких слід застосовувати до спірних правовідносин вказані положення законодавства (зміна валюти зобов'язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої).

Такому висновку відповідає правова позиція, що була викладена раніше у часі, але в подібних правовідносинах Верховним Судом (постанова від 05.09.2018, провадження №к/9901/49091/18).

Не наведено й апеляційним судом будь-якої мотивації, що слугувала підставою для скасування податкового повідомлення-рішення № 0001631305.

Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при розгляді справи.

Як встановлено частиною 1 статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 КАС України на суд покладається обов'язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи, що допущені апеляційним судом порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, оскаржуване судове рішення на підставі статті 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області задовольнити.

2. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017.

3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.........................................

В. П. Юрченко І. А. ВасильєваС. С. Пасічник Судді Верховного Суду