ПОСТАНОВА

Іменем України

25 січня 2019 року

Київ

справа №825/1733/17

адміністративне провадження №К/9901/56984/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестклімат" на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018 у справі №825/1733/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестклімат" до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Інвестклімат" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення від 25.07.2017 №0002511400, яким Товариству збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 188 261,00 грн (150 609,00 грн за основним платежем та 37 652,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями).

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято необґрунтовано з огляду на безпідставність висновку про відсутність реальних правових наслідків господарських операцій, проведених між позивачем та його контрагентами, оскільки відсутність у підприємств-контрагентів необхідних умов для здійснення господарської операції, само по собі не свідчить про нереальність господарських операцій.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018, у задоволенні позову Товариства відмовлено.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивачем не доведено реальності господарських операцій з контрагентами ТОВ «Транс клінінг», ТОВ «Укрексполайн» та ТОВ «Укрекспопро», оскільки встановлені обставини справи в своїй сукупності не підтверджують фактичного вчинення господарських операцій, за якими позивачем було сформовано власний податковий облік, зокрема і ПДВ.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Товариство подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018 та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства.

6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ, а також нарахування фінансових (штрафних) санкцій, згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 30.06.2017 № 352/14/38340794, оформленого за результатами проведеної виїзної перевірки Товариства щодо правомірності формування податкової звітності з податку на додану вартість за період з 01.10.2016 по 31.12.2016 по взаємовідносинах з ТОВ «Транс клінінг», ТОВ «Укрексполайн», ТОВ «Укрекспопро», під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу, в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 150 609,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ «Транс клінінг», ТОВ «Укрексполайн», ТОВ «Укрекспопро» не спричинили настання реальних правових наслідків, оскільки вказані контрагенти не мають необхідних трудових та матеріальних ресурсів для проведення відповідної господарської діяльності, а директор ТОВ «Транс клінінг» ОСОБА_4, згідно протоколу допиту в межах кримінального провадження, ніякого відношення до вказаного підприємства не має, та будь - яких первинних документів не підписував.

Судами встановлено, що господарські правовідносини між позивачем та контрагентами ТОВ «Транс клінінг», ТОВ «Укрексполайн», ТОВ «Укрекспопро» відбувались у межах укладених договорів поставки, надання послуг (робіт) та відступлення права вимоги.

Позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару, робіт (послуг) у контрагентів було надано копії первинних документів, зокрема, договори, кошториси, акти здачі - приймання, податкові накладні, видаткові накладні.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги позивач вказує на неправильну правову (юридичну) оцінку судами попередніх інстанцій встановлених обставин справи з огляду на наявні висновки Вищого адміністративного суду України в аналогічних правовідносинах та практику Європейського суду з прав людини (справа «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії»). В касаційній скарзі інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в позовній заяві та апеляційній скарзі Товариством не вказано, позивач фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи.

9. Контролюючий орган надав відзив на касаційну скаргу в якому вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, у зв'язку відсутністю реальних правових наслідків за договорами укладеними позивачем з контрагентами, та просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018 просить залишити без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.2. Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

10.3. Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:

11.1. Стаття 1.

11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

11.3. Частина 2 статті 9.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

12. Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

12.1. Абзац перший пункту 1.

Податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

12.2. Абзац десятий пункту 1.

Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена в цьому пункті.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

14. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

15. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та витрат.

16. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

17. Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

18. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

19. При цьому Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

20. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

21. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

22. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

23. Розв'язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження належно оформленими первинними документами операцій з придбання товару, робіт (послуг) та фактичної неможливості проведення таких господарських операцій з урахуванням трудових, матеріальних ресурсів контрагентів, а відповідно і неправомірність формування позивачем податкового кредиту за такими операціями, надав належну оцінку зібраним у справі доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 73-78, 90 Кодексу адміністративного судочинства України щодо оцінки доказів та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати податковий кредит з ПДВ за такими операціями.

24. Колегія суддів вважає такий висновок правильним з огляду на те, що судами було встановлено, що первинні документи від імені контрагента позивача ТОВ «Транс клінінг» підписані директором ОСОБА_4, який згідно протоколу допиту у якості свідка, будучи попередженим про кримінальну відповідальність за завідомо неправдиве показання, надав пояснення, які позивачем під сумнів не ставились, щодо непричетності до фінансово - господарської діяльності ТОВ «Транс клінінг» та підписання первинних документів, а отже такі документи не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважною особою, та як наслідок не можуть визнаються такими, що посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг. Отже, є безпідставним формування даних податкового обліку на підставі таких не належно оформлених первинних документів.

Також суди при прийнятті рішень обґрунтовано взяли до уваги те, що акти здачі-приймання складені та підписані в день укладення правочинів, що, враховуючи обсяги робіт та послуг, виконання яких обумовлено такими актами, фізично є неможливим.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

25. Судами попередніх інстанцій правильно та в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, досліджено господарські операції позивача з вищезазначеними контрагентами, за якими Товариством було сформовано податковий кредит.

Касаційна скарга Товариства не містить доводів та посилань на неповне встановлення судами обставин справи.

26. Оцінка доказів судами зроблена з огляду на приписи норм процесуального законодавства (ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України), надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як Товариством так і контролюючим органом.

У касаційній скарзі позивач не зазначав, що докази у справі є не допустимими чи не достовірними, а також не зазначав про їх неповне чи їх необ'єктивне дослідження.

27. Колегія суддів приходить до висновку, що за конкретно встановлених обставин у справі на підставі оцінених доказів суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права та дійшли правильного висновку, що у позивача були відсутні підстави для відображення наслідків господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) у контрагентів ТОВ «Транс клінінг», ТОВ «Укрексполайн», ТОВ «Укрекспопро», які не спричинили настання реальних правових наслідків, у податковому обліку.

28. Щодо посилання скаржника на порушення норм матеріального права з огляду на наявну практику Вищого адміністративного суду України в аналогічних правовідносинах то Суд зазначає, що в основі кожного з рішень Вищого адміністративного суду України лежать конкретні фактичні обставини справ, які були оцінені залежно від повноти, характеру, об'єктивності, юридичного значення та саме на підставі яких були зроблені відповідні висновки, зокрема і щодо документального підтвердження реальності господарських операцій, здійснення яких давало право платнику податку сформувати податковий кредит за такими господарськими операціями, натомість у спірних правовідносинах у цій справі за встановлених обставин у позивача такі правові підстави відсутні.

29. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючим органом доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, натомість позивачем з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом доказів та доводів щодо неправомірного включення до податкового кредиту операцій з придбання товарів (робіт, послуг) у контрагентів, які не спричинили настання реальних правових наслідків.

30. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми, що регулюють спірні відносини та встановлені обставини справи в сукупності, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестклімат" на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018 слід залишити без задоволення.

31. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

32. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвестклімат" залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09.01.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2018 у справі №825/1733/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду