Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 січня 2019 року

Київ

справа №810/3344/15

адміністративне провадження №К/9901/24733/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргуБроварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській областіна постановуКиївського окружного адміністративного суду від 01.09.2015 (суддя: Василенко Г.Ю.) та ухвалуКиївського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2016 (колегія суддів у складі: Ісаєнко Ю.А., Губська Л.В., Федотов І.В.)у справі №810/3344/15 за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Арма Моторс» доБроварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській областіпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Арма Моторс» звернулось до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 16.03.2015 №0000872202.

Позов мотивований тим, що здійснене позивачем повернення готівкових коштів згідно видаткових касових ордерів є поверненням передплати за автомобіль, котрий покупці мали намір придбати, але з різних причин відмовлялися від укладання договору. При цьому, отримання товару та перехід права власності на товар, або повернення товару не відбувалось. Позивач вважає, що вищевказані операції не повинні проводитись через реєстратор розрахункових операцій на тій підставі, що вони не є розрахунковими операціями, в розумінні ст. 2 Закону України "Про застосування реєстратора розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому підстави застосування до нього штрафних санкцій, передбачених вищевказаним Законом, відсутні.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 01.09.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2016, адміністративний позов задоволено повністю.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем операції із продажу автомобілів (запчастин) фактично проведено не було, а тому і не було обов'язку застосовувати під час проведення операцій з повернення попередньої оплати за автомобіль (запчастини) реєстратор розрахункових операцій.

Не погоджуючись з судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову, оскільки вважає, що судові рішення були ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, а обставини, що мають значення для вирішення справи, судами з'ясовані неповно.

Відзив або заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про обґрунтованість позовних вимог та дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Арма Моторс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013; за наслідками якої складено акт від 05.03.2015 №108/10-06-22-01/34356004 про порушення позивачем, серед іншого, пункту 1 та 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у зв'язку із встановленням фактів проведення розрахункових операцій у готівковій формі на загальну суму 665331,44 грн. згідно видаткових касових ордерів без застосування реєстратора розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуг) та без видачі розрахункового документу встановленої форми на повну суму проведеної операції.

16.03.2015 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення №0000872202, яким застосований штраф у розмірі 2137379,20 грн.

Внаслідок оскарження прийнятого відповідачем спірного рішення в адміністративному порядку, його залишено без змін.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що у 2012-2013 роках на підставі договорів та усних домовленостей з ТОВ «Арма Моторс» покупці узгоджували намір придбати автомобілі (запчастини) та вносили передплату через касу підприємства, яка в подальшому поверталась їм за видатковим касовим ордером без проведення відповідних сум через реєстратор розрахункових операцій.

Одночасно з цим, суди встановили, що позивачем від фізичних осіб (покупців за відповідними договорами та усними домовленостями) прийняття готівкових коштів за реалізований товар та видача готівкових коштів за повернутий товар за місцем реалізації товарів не здійснювалася. Автомобілі (запчастини) фізичним особам (покупцям) не передавались, право власності на автомобілі до покупців не переходило, так само як останніми вони не повертались позивачу.

Враховуючи наведене, суди дійшли висновку, що оскільки отримання автомобілів (запчастин) та перехід права власності на автомобілі (запчастини), або повернення автомобілів (запчастин) не відбувалось, тому вищевказані операції не повинні проводитись через реєстратори розрахункових операцій. А повернення готівкових коштів згідно видаткових касових ордерів відповідає вимогам Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 та інших норм чинного законодавства.

Разом з тим, касаційний суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

При цьому, встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.

Розрахункова операція, в силу вимог статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу).

А розрахунковий документ - це документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 названого Закону суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Отже, якщо при проведенні розрахункових операцій суб'єктом господарювання використовується РРО, відповідно з його застосуванням проводяться, як операції з внесення коштів, так і з їх видачі.

Підтвердженням даного висновку є, в тому числі, приписи пункту 7 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України 28.08.2013 N 417, який поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО) для здійснення розрахункових операцій в готівковій та/або безготівковій формі.

Реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від'ємної суми.

Якщо алгоритм роботи РРО не забезпечує окремого накопичення у фіскальній пам'яті від'ємних сум розрахунків:

дозволяється реєструвати видачу коштів (скасування помилкової суми) за допомогою операції "службова видача";

забороняється реєструвати через РРО від'ємні суми з використанням операції "сторно". (пункт 7 розділу ІІІ Порядку)

Також, відповідно до пункту 4.1 розділу 4 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 N 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за N 105/5296, фіскальний касовий чек видачі коштів - це розрахунковий документ, надрукований реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків у разі видачі коштів покупцеві при поверненні товару (послуги), рекомпенсації послуги та в інших випадках.

Отже, фіскальний касовий чек видачі коштів, є розрахунковим документом установленої форми та змісту проведення розрахункової операції через РРО.

В той же час, за змістом пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, на яке суди послались в обґрунтування незастосування у спірних правовідносинах РРО позивачем, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

З огляду на зміст наведеної норми, випливає беззаперечний висновок про те, що порядок оприбуткування коштів поставлено в пряму залежність від обраного суб'єктом господарювання та законодавчо дозволеного способу розрахунків, від якого, в свою чергу, залежить вид та форма розрахункового документа, а також порядок обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень.

Як наслідок, ті господарюючі суб'єкти, що проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами використовують касову книгу. Застосування суб'єктом господарювання РРО або використання РК зумовлює обов'язок ведення книги обліку розрахункових операцій (КОРО). Насамкінець ті, що при проведенні операцій з приймання (видачі) готівки не застосовують, ані РРО та РК, ані касові ордери, використовують книгу обліку.

Зокрема, пунктом 3.1. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, яке застосовано судами до спірних правовідносин, передбачено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

А пунктом 3.2 цього ж Положення встановлено, що касові операції, що проводяться відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оформляються згідно з вимогами цього Закону.

Водночас судами порядок та спосіб сплати грошових коштів покупцями позивачу не встановлювався. Суди лише обмежились зазначенням в судовому рішенні про внесення фізичними особами (покупцями) коштів через касу товариства, що також унеможливлює суд касаційної інстанції визначити в якому саме місці розрахунків їх було внесено (скринька касового апарата або каса).

Суд касаційної інстанції погоджується висновками про те, що згідно Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. Проте поза увагою судів залишено те, що на підставі видаткових касових ордерів реєструється внесення та видача коштів за допомогою операції «службове внесення» та «службова видача».

В той же час, ці обставини відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування при розгляді судом цього адміністративного позову, оскільки від цього залежить правильність висновку щодо законності притягнення позивача до відповідальності за порушення, що інкримінується податковим органом.

Наведене дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, що також вказує на не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Зважаючи на викладене, касаційний суд не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області задовольнити частково.

2. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 01.09.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.03.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

3. Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду