Історія справи

Ухвала КАС ВП від 10.06.2019 року у справі №812/466/17

ф

ПОСТАНОВА

Іменем України

13 червня 2019 року

Київ

справа №812/466/17

адміністративне провадження №К/9901/31826/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргуГоловного управління Державної фіскальної служби у Луганській областіна постановуЛуганського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року (суддя Т.В. Смішлива)та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року (колегія у складі суддів: Л.А. Василенко, А.В. Гайдар, Р.Ф. Ханова)у справі №812/466/17за позовомОСОБА_1 доГоловного управління Державної фіскальної служби у Луганській областіпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом, в якому, з урахуванням уточненого позову, просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області №0001651301 від 10 березня 2017 року.

Позов мотивовано протиправністю прийняття податкового повідомлення рішення з огляду на те, що контролюючим органом збільшено податкові зобов`язання з орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності з урахуванням додаткової угоди № 2 від 08 грудня 2009 року до договору від 29 листопада 2006 року № 040641900436 до якої зміни не відбулися, оскільки дана додаткова угода не пройшла процедури державної реєстрації. Окрім того, позивач відзначив, що згідно положень Закону України від 2 вересня 2014 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі - Закон № 1669-VII) звільнений від орендної плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року, позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «Р» Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області від 10 березня 2017 року № 0001651301, яким збільшено грошове зобов`язання ОСОБА_1 за платежем орендна плата за землю з фізичних осіб на загальну суму 54911,49 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що додаткова угода не може вважатися вчиненою, укладеною, оскільки доказів державної реєстрації додаткової угоди № 2 від 08 грудня 2009 року до договору № 040641900436 від 29 листопад 2006 року під час розгляду справи сторонами не надано, а судами не встановлено, а тому у контролюючого органу не було законних підстав для її врахування при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення. Окрім того, в період з 14 квітня 2014 року по 07 червня 2016 року позивач звільнений від сплати орендної плати за землю в м. Сєвєродонецьк в силу Закону № 1669-VII.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі, посилаючись на порушення ними норм матеріального і процесуального права.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що прямої вимоги щодо обов`язкової державної реєстрації змін до договору оренди землі, що стосується зміни орендної плати за землю, а ні Законом України «Про оренду землі», а ні нормами Цивільного кодексу України не встановлено; позивач не надав докази недійсності додаткової угоди, а тому, з огляду на презумпцію правомірності правочинів, вона є дійсною. Відповідач стверджує, що оскільки додаткова угода є невід`ємною частиною договору оренди землі, розрахунок сум податкового зобов`язання з орендної плати мав проводитись на її підставі. Відповідач наголошує, що всупереч вимогам ст. 10 Закону № 1669-VII позивач не надала до контролюючого органу сертифікат Торгово-промислової палати України, тобто не підтверджено факт настання форс-мажорних обставин. Статті 6-7 Закону № 1669-VII не визначений порядок звільнення від плати за користування земельними ділянками, а також посилається на те, що відповідно до пп. 30.1.-30.4., 30.9. ст. 30 Податкового кодексу України (далі - ПК України) використання податкової пільги є правом платника податків, а не його обов`язком, однак в деклараціях, (як в звітних, так і в уточнюючих), про намір скористатися податковою пільгою позивач не зазначала, а документи, що підтверджують існування такої, не надавала.

Відзив або заперечення на вказану касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про обґрунтованість позовних вимог та дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 є фізичною особо.-підприємця, РНОКПП НОМЕР_1 , знаходиться на обліку у ДПІ у м. Сєвєродонецьку.

Податковим органом на підставі пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 та в порядку чт. 76 глави 8 розділу II ПК України проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності ОСОБА_1 за 2013-2016 роки, за результатами якої складено акт від 24 лютого 2017 року № 7/12-32-13-01/2688017680, яким встановлено, що позивачем розраховано суми податкового зобов`язання по орендній платі за земельні ділянки державної та комунальної власності без врахування останніх змін до договору № 040641900436 від 29 листопада 2006 року, а саме, додаткової угоди № 2 від 08 грудня 2009 року, внаслідок чого сума заниження об`єкта оподаткування склала 43929,19 грн., чим порушено п.288.1, п.288.5 ст. 288 ПК України.

На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 10 березня 2017 року № 0001651301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб в сумі 43929,19 грн. та застосовано штраф у розмірі 25% в сумі 10982,30 грн.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що між Сєвєродонецькою міською радою як орендодавцем та приватними підприємцями ОСОБА_2 і ОСОБА_1 як орендарями укладений договір оренди землі від 29 листопада 2006 року № 040641900436 (далі - Договір оренди), у відповідності до пунктів 1-2, якого на підставі рішення сесії Сєвєвродонецької міської ради за № 444 від 26 жовтня 2006 року в оренду передається земельна ділянка площею 0,2500 га, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_4.

Пунктом 5 Договору оренди обумовлено, що нормативно грошова оцінка земельної ділянки становить 651500,00 грн.

Згідно з п. 19 Договору оренди передача земельної ділянки орендодавцю здійснюється у триденний строк після державної реєстрації цього договору за актом її приймання-передачі, а відповідно до п. 35 зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін.

Суди встановили, що державна реєстрація договору оренди землі проведена Сєвєродонецьким міським реєстраційним офісом Луганської регіональної філії Державного підприємства «Центр державного земельного кадастру» при Державному комітеті по земельним ресурсам 05 грудня 2006 року за №040641900436.

08 грудня 2009 року Сєвєродонецька міська рада, ОСОБА_2 та ОСОБА_1 уклали додаткову угоду № 2 до Договору оренди, відповідно до якої:

п. 5 розділу «Об`єкти оренди» змінено на: нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить: 771700,00 гривень;

п. 9 та 11 у розділі «Орендна плата» змінено на: орендна плата вноситься «Орендарем» самостійно у грошовій формі в розмірі 27009,50 гривень на рік, що складає 3,50% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, орендна плата вноситься у такі строки: щомісячно в розмірі 2250,79 гривень протягом 30 календарних днів наступним за останнім календарним днем звітного місяця.

У пункті 3 додаткової угоди зазначено, що вона є невід`ємною частиною договору і діє з моменту її підписання. Угода укладена в трьох примірниках, з яких перша зберігається у «Орендодавця», друга у «Орендаря», третя в Управлінні Держкомзему у м. Сєвєродонецьку Луганської області.

Додаткова угода має просту письмову форму та не містить відміток про її державну реєстрацію.

Листом Головного управління Держгеокадастру у Луганській області від 22 травня 2017 року підтверджено, що державним кадастровим реєстратором Управління Держкомзему у м. Сєвєродонецьку була проведена державна реєстрація додаткової угоди б/н від 07 вересня 2011 року до договору оренди землі № 040641900436 від 29 листопада 2006. Інформація про будь-які інші додаткові угоди відсутня.

Рішенням Господарського суду Луганської області від 08 червня 2015 року у справі №913/107/15, залишеним без змін постановою Донецького апеляційного господарського суду від 30 липня 2015 року, визнано недійсною з моменту укладання додаткову угоду з державною реєстрацією від 23 листопада 2011 року за № 441290004000413 до договору оренди землі № 040641900436 від 29 листопада 2006 року, підписану між Сєвєродонецькою міською радою Луганською області, ідент. код 26204220 та приватними підприємцями ОСОБА_2 , АДРЕСА_2 та ОСОБА_1 , АДРЕСА_3 , а також припинено дію цієї додаткової угоди на майбутнє.

Також судами встановлено, що позивачем подано до контролюючого органу звітні податкові декларації з плати за землю - земельний податок та/або орендній платі за земельні ділянки державної або комунальної власності а саме:

звітна за 2013 рік від 28 січня 2013 року, якою позивачем задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2013 року до 31 грудня 2013 року у загальній сумі 41250,50 грн. на рік з визначенням щомісячної суми,

уточнююча за 2013 рік від 18 серпня 2015 року № 1500017519, відповідно до якої позивачем задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2013 року до 31 грудня 2013 року з щомісячною платою по 1021,25 грн., та зменшено податкове зобов`язання з орендної плати за землю за період з 01 січня 2013 року до 31 грудня 2013 року на суму 2416,31 грн. щомісячно,

уточнююча за 2014 рік від 18 серпня 2015 року № 1500017521, відповідно до якої позивачем задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2014 року до 31 грудня 2014 року щомісячно по 1021,25 грн, та зменшено податкове зобов`язання з орендної плати за землю за період з 01 січня 2014 року до 31 грудня 2014 року на суму 2846,12 грн. щомісячно,

уточнююча за 2014 рік від 16 грудня 2016 № 1600030733, відповідно до якої позивачем зменшено податкове зобов`язання з орендної плати за землю за період з 14 квітня 2014 року до 31 грудня 2014 року на суму 8748,71 грн.,

звітна за 2015 від 18 лютого 2015 року № 1500007441, відповідно до якої задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року у загальному розмірі 64402,35 грн., у тому числі щомісячно 5366,86 грн.,

уточнююча за 2015 рік від 18 серпня 2015 року № 1500017523, відповідно до якої задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2015 року до 31 грудня 2018 року щомісячно по 1275,54 грн., грудень - 1275,56 грн, та зменшено податкове зобов`язання з орендної плати за землю за період з 01 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року на суму 4091,32 грн. щомісячно,

уточнююча за 2015 рік від 16 грудня 2016 року №1600030734, якою позивачем знято всі раніше задекларовані податкові зобов`язання за період з 01 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року,

звітна за 2016 від 17 лютого 2016 року № 1600006872, якою позивачем задекларовано податкові зобов`язання за період з 01 січня 2016 року до 31 грудня 2016 року щомісячно по 1828,41 грн.,

уточнююча за 2016 рік від 16 грудня 2016 року №1600030735, відповідно до якої задекларовано податкові зобов`язання за червень 2016 у сумі 1401,85 грн, з липня до грудня 2016 у сумі по 1828,41 грн. щомісячно, та знято податкове зобов`язання з орендної плати за землю за період з 01 січня 2016 року до 31 травня 2016 року повністю, за червень 2016 року зменшено на суму 426,56 грн.

Під час проведення розрахунку суми грошового зобов`язання з орендної плати за землю позивач застосовувала коефіцієнт 3,0% від нормативної грошової оцінки орендованої земельної ділянки відповідно до умов Договору оренди та пп. 288.5.1 ст. 288 Податкового кодексу України.

Відповідач, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення та збільшуючи суму податкових зобов`язань з орендної плати за землю, ґрунтувало свої розрахунки на положеннях додаткової угоди від 08 грудня 2009 року № 2 до Договору оренди.

Щодо правомірності застосування податковим органом положень додаткової угоди від 08 грудня 2009 року № 2, суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до п. 288.1 ст. 288 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.

Отже, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що ПК України вказує на необхідність державної реєстрації договору оренди землі відповідно до законодавства.

Статтею 2 Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (далі - Закон № 1952-IV) визначено, що державна реєстрація речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (далі - державна реєстрація прав) - офіційне визнання і підтвердження державою фактів набуття, зміни або припинення речових прав на нерухоме майно, обтяжень таких прав шляхом внесення відповідних записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

Однією із загальних засад державної реєстрації прав є обов`язковість державної реєстрації у Державному реєстрі прав, що визначено п. 2 ч. 1 ст. 3 Закону № 1952-IV.

Відповідно до ч. 3 ст. 3 Закону № 1952-IV речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що виникли до 1 січня 2013 року визнаються дійсними за наявності однієї з таких умов: 1) реєстрація таких прав була проведена відповідно до законодавства, що діяло на момент їх виникнення; 2) на момент виникнення таких прав діяло законодавство, що не передбачало їх обов`язкової реєстрації.

Будь-які дії особи, спрямовані на набуття, зміну або припинення речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, можуть вчинятися, якщо речові права на таке майно зареєстровані згідно із вимогами цього Закону, крім випадків, роли речові права на нерухоме майно, що виникли до 1 січня 2013 року, визнаються дійсними згідно з частиною третьою цієї статті, та у випадках, визначених ст. 28 цього Закону.

Згідно зі ст. 20 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV «Про оренду землі» (далі - Закон № 161-XIV) (в редакції, що діяла на момент укладення додаткової угоди № 2) укладений договір оренди підлягає державній реєстрації. Державна реєстрація договорів оренди землі проводиться у порядку, встановленому законом.

Відповідно до ч. 1 ст. 210 Цивільного кодексу України правочин підлягає державній реєстрації лише у випадках, встановлених законом. Такий правочин є вчиненим з моменту його державної реєстрації.

Частиною 1 ст. 654 Цивільного кодексу України передбачено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.

З урахуванням наведеного, суд касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій стосовно того, що додаткова угода до договору оренди земельної ділянки підлягає обов`язковій державній реєстрації, а оскільки докази проведення державної реєстрації додаткової угоди від 08 грудня 2009 року № 2 до договору оренди землі № 040641900436 від 29 листопада 2006 року сторонами не надані і судами не встановлені, зазначена додаткова угода не може вважатися вчиненою, (укладеною), а тому у контролюючого органу не було підстав для її врахування при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення.

При цьому, Суд відхиляє доводи відповідача стосовно того, що прямої вимоги щодо обов`язкової державної реєстрації змін до договору оренди землі законодавство не містить, а також з приводу того, що додаткова угода є дійсною, виходячи з презумпції правомірності правочину, як такі, що не ґрунтуються на законі.

Щодо застосування до спірних правовідносин положень Закону № 1669-VII суд касаційної інстанції зазначає таке.

Указом Президента України від 14 квітня 2014 року № 405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо боротьби з терористичною загрозою і збереження територіальної цілісності України» та розпочато проведення Антитерористичної операції (далі - АТО) на території Донецької і Луганської областей.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 02 вересня 2014 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» період проведення антитерористичної операції - це час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.

Згідно з ч. 3 ст. 11 Закону № 1669-VII закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону.

Стаття 6 Закону № 1669-VII передбачає звільнення суб`єктів господарювання, які здійснюють господарську діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності під час її проведення.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція» затверджений перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, до якого було включено місто Сєвєродонецьк Луганської області.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 05 листопада 2014 року № 1079-р «Про зупинення дії розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053» зупинена дія розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція».

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02 грудня 2015 року № 1275-р, «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України» затверджений перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, до якого включено місто Сєвєродонецьк Луганської області.

З огляду на викладене Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, стосовно того, що місто Сєвєродонецьк є населеним пунктом, на території якого здійснювалась антитерористична операція, а відтак, позивач користується правом, встановленим ст. 6 Закону № 1669-VII, щодо звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.

Згідно з положеннями ст. 10 Закону № 1669-VII протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України.

Водночас ст. 6 Закону № 1669-VII не вимагає отримання сертифіката про засвідчення форс-мажорних обставин для звільнення від плати за землю.

Законом України від 17 травня 2016 року № 1365-VIII «Про внесення змін до Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування», який набув чинності 08 червня 2016 року, ст. 6 Закону № 1669-VII викладена у такій редакції: «Звільнити суб`єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону».

Таким чином, ст. 6 Закону № 1669-VII (в редакції від 08 червня 2016 року) звільнено суб`єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими ч. 4 ст. 4 цього Закону, тобто переліком населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліком населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення.

Разом з цим в розпорядженні Кабінету Міністрів України від 07 листопада 2014 року № 1085-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення» місто Сєвєродонецьк не зазначено.

Таким чином, відповідно до Закону № 1669-VII достатньою підставою для звільнення від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності стосовно конкретних суб`єктів господарювання є встановлення факту здійснення ними діяльності на території проведення антитерористичної операції в період з 14 квітня 2014 року по 07 червня 2016 року.

Зазначена підстава відносно позивача встановлена судами попередніх інстанцій, а тому вони дійшли обґрунтованого висновку, що в силу Закону № 1669-VII ОСОБА_2 була звільнена від сплати орендної плати за землю в місто Сєвєродонецьк в період з 14 квітня 2014 року по 07 червня 2016 року.

За цих обставин суд касаційної інстанції відхиляє доводи відповідача стосовно того, що позивач не підтвердила факт настання форс-мажорних обставин, оскільки не надала до податкового органу сертифікат Торгово-промислової палати України; а також про те, що ст. 6 Закону № 1669-VII не визначає порядку звільнення від плати за користування земельними ділянками.

Право платника податків в разі самостійного виявлення помилки подати уточнюючу декларацію передбачене ст. 50 ПК України.

Суд погоджує висновок судів про те, що задекларовані в уточнюючих деклараціях позивача нульові показники зобов`язання з орендної плати за землю впродовж травня 2014 року - травня 2016 року, а також зменшення зобов`язань за квітень 2014 року з розрахунку за 17 днів та за червень 2016 року з розрахунку за 7 днів відповідають вимогам Закону № 1669-VII і свідчать про реалізацію позивачем зазначеного права.

Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позовних вимог.

Суд касаційної інстанції визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області залишити без задоволення, а постанову Луганського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року - без змін.

2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко

І.А.Васильєва

С.С.Пасічник

Судді Верховного Суду