ПОСТАНОВА

Іменем України

27 березня 2018 року

Київ

справа №816/809/17

адміністративне провадження №К/9901/1349/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року (суддя Бойко С.С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року (судді: Присяжнюк О.В. (головуючий), Бартош Н.С., Курило Л.В.) у справі № 816/809/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кремікс" до Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Кремікс" (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 20.02.2017 № 0001221401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) в розмірі 521 983,50 грн, в тому числі за основним платежем в розмірі 347 989,00 грн та за штрафними санкціями в розмірі 173 994,50 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно з огляду на те, що податковий кредит позивачем було сформовано за реально здійсненими господарськими операціями та на підставі належним чином оформлених первинних документів, натомість посилання контролюючого органу на відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів не є підставою для беззаперечного висновку про відсутність реальних правових наслідків проведених господарських операцій.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року, позов задоволено, визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивач мав право на формування податкового кредиту з огляду на реальність здійснення господарських операцій (від контрагентів отримано товар в межах укладених договорів підряду поставки), натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.

В доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, посилається на висновки Верховного суду України та на невідповідність висновків судів першої та апеляційної інстанцій фактичним обставинам справи. Контролюючий орган вказує на відсутність реальних правових наслідків здійснених господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ «Атлант-Медіа» з огляду на відсутність в останніх достатніх трудових та матеріально - технічних ресурсів для проведення відповідних господарських операцій, надані первинні документи містять недоліки. Також контролюючий орган посилалися на те, що в провадженні слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Полтавській області перебуває кримінальне провадження № 32016170000000009, внесене в ЄДР 15.03.2016, відносно службових осіб ТОВ «Кремікс», у тому числі по взаємовідносинах контрагентами ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ «Атлант-Медіа», в ході досудового розслідування якого отримано матеріали (протоколи допитів свідків), які свідчать про непричетність посадових осіб ТОВ «Комспецтрейд» (ОСОБА_4) та ТОВ «Атлант-Медіа» (ОСОБА_5) до здійснення фінансово господарської діяльності. Крім того, контролюючий орган вказує, що вказані особи у протоколах допитів спростували, що ними надавались пояснення, викладені у нотаріально посвідчених заявах про обіймання ними посад директорів вказаних підприємств та про проведення останніми фінансово - господарської діяльності.

Товариство надало відзив на касаційну скаргу в якому вказало, що посилання контролюючого органу на протоколи допиту свідків у кримінальному проваджені не є належними доказами, оскільки лише вирок у кримінальній справі, в якому встановлено ті чи інші обставини, що стосуються суті спору, є обов'язковим для адміністративного суду, а оскільки такі вироки у кримінальній справі відсутні, то відповідно і неможливо стверджувати, що фактично господарські правовідносини не відбулись. У зв'язку з зазначеним позивач просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Кремікс» з питань дотримання вимог податкового законодавства з ПДВ, правомірність декларування податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ «Атлант-Медіа» за період з 01.04.2015 по 30.04.2015, за результатами якої оформлено акт від 25.01.2017 № 45/16-31-14-01-10/30748505 та прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

За результатами вказаної перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.6, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за квітень 2015 року всього на суму 347 989,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції в межах договорів поставки, укладених з контрагентами ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ «Атлант-Медіа», не спричинили настання реальних правових наслідків. Як на підставу таких висновків відповідач посилається на те, що позивачем надано копії сертифікатів аналізу товару, що був придбаний у ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ «Атлант-Медіа», в яких відсутні реквізити (печатка виробника, інформація щодо лабораторії, де проводився аналіз), вказані контрагенти відсутні за юридичною адресою та не звітують до контролюючих органів, не мають матеріальних ресурсів, основних засобів, складських приміщень, транспортних засобів необхідних для здійснення діяльності, відсутність управлінського та технічного персоналу. Крім того, контролюючий орган вказує, що відповідно до баз даних ДПС, податкової звітності та інших джерел інформації, одержаних в ході проведення перевірки, встановлено укладання вказаними контрагентами цивільно - правових відносин, спрямованих на надання податкової вигоди для третіх осіб з метою штучного формування податкового кредиту. Також відповідач, обґрунтовуючи свої сумніви щодо реальності господарських операцій позивача з зазначеними контрагентами, вказав на інформацію, отриману в межах кримінального провадження від 15.03.2016 №32016170000000009, згідно якої первинні документи підписані від імені ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ "Атлант-Медіа" директорами - ОСОБА_4, ОСОБА_5, згідно їх пояснень, не мають жодного відношення до фінансово-господарської діяльності зазначених товариств.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

За змістом норм Податкового кодексу України, зокрема ст. 198, право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема щодо податкового кредиту - податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений п. 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України) сум витрат на придбання товару (робіт, послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (робіт, послуг).

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України).

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Також, норми податкового законодавства не визначають місце знаходження платника податку (контрагента) та його звітування до контролюючих органів як критерій правового статусу платника податків (позивача) щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, (тут і далі у редакції чинній на час вирішення спору), обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку, зокрема такі як договори, видаткові та податкові накладні, товарно - транспортні накладні, накази про відрядження, про закріплення автомобілів, оборотно - сальдові відомості по рахунках 10 та 11, банківські виписки, прибуткові касові ордери, та встановлено реальне здійснення господарських операцій, зокрема від контрагентів отримано товар - сировина для виробництва комбікормів, преміксів, білково - відамінних добавок, замінювачів цільного молока. Встановлено також і подальшу реалізацію виготовленого позивачем товару на основі поставленої сировини іншим суб'єктам господарювання та фізичним особам.

Вказані документи, містять відомості які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів поставки, укладених з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними.

Колегія суддів не бере до уваги і посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Щодо посилання контролюючого органу на інформацію отриману в межах кримінального провадження від 15.03.2016 №32016170000000009, згідно якої первинні документи підписані від імені ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ "Атлант-Медіа" директорами - ОСОБА_4, ОСОБА_5, які не мають жодного відношення до фінансово-господарської діяльності зазначених товариств, колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 4 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою, проте контролюючим органом, всупереч вимог ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, такого доказу як вирок надано не було.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору статтею 70 Кодексу адміністративного судочинства України, частиною четвертою якої визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Аналогічна норма закріплена частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону від 03.10.2017).

Колегія суддів вказує на те, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб'єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами. Крім того, як вбачається з матеріалів справи кримінальна справа порушена за ч. 3 ст. 212 , ч. 366, ч. 2 ст. 382 Кримінального кодексу України за фактом ухилення від сплати податків у великих розмірах службовими особами ТОВ "Кремікс", про наявність кримінальних справ, чи тим більше наявність вироків, за фактом фіктивного підприємництва, що має безпосереднє значення для надання висновку, щодо діяльності господарюючих суб'єктів, а ні щодо позивача ні щодо його контрагентів надано не було. Окрім того, суд також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб'єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, а також враховуючи умови укладених договорів та специфіку придбаних товарів у контрагентів, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки з урахуванням закріпленої в ст. 204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину, а також враховуючи вимоги ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на час вирішення спору), за якою обов'язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень покладається на такого суб'єкта, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що задекларований позивачем податковий кредит за господарськими операціями з придбання товарів у ТОВ «Комспецтрейд» та ТОВ "Атлант-Медіа" сформовано безпідставно за господарськими операціями, які в реальності не виконувались.

Таким чином, враховуючи вказане колегія суддів відхиляє доводи касаційної скарги контролюючого органу.

Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

З огляду на зазначене, враховуючи статті 44, 198 Податкового кодексу України колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року залишити без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області залишити без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2017 року у справі № 816/809/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду