ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2021 року

м. Київ

справа №815/5277/16

адміністративне провадження №К/9901/41271/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С. С.,

суддів: Васильєвої І. А., Юрченко В. П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Турецької І. О., суддів Стас Л. В., Косцової І. П. від 15 червня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Екоп-Південь" до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Екоп-Південь" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 7 вересня 2016 року №0100001404 в частині нарахування податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 166648,00
грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 83324,00 грн., застосованих за завищення суми податкового кредиту.

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилалося на безпідставність висновків відповідача про заниження позивачем ПДВ внаслідок нездійснення коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв'язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит, адже такого обов'язку нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України) не передбачено; при списанні у бухгалтерському обліку безнадійної кредиторської заборгованості підприємство згідно законодавства було зобов'язано та здійснило включення такої суми до оподатковуваного доходу, з якого сплачено податок на прибуток.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 06 січня 2017 року у задоволенні позову відмовлено.

Суд першої інстанції, постановляючи рішення, дійшов висновку про нездійснення позивачем коригування суми податкового кредиту при списанні у жовтні 2015 року безнадійної кредиторської заборгованості у зв'язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит у сумі 166648,00 грн., чим порушено вимоги підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.3 статті 198 ПК України, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення у відповідній частині є законним і не підлягає скасуванню.

Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 15 червня 2017 року постанову суду першої інстанції скасував та ухвалив нове рішення про задоволення позову; визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення в частині нарахування Товариству ПДВ на суму 166648,00 грн. та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 83324,00 грн.

Приймаючи таке рішення, суд апеляційної інстанції виходив з того, що списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а отже не підпадає під дію статті 192 ПК України, яка визначає порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту, та унеможливлює її застосування до спірних відносин.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ним норм матеріального права, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного з'ясування всіх обставин у справі, просила його скасувати, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06 січня 2017 року залишити без змін.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, зазначила про помилковість позиції апеляційного суду, оскільки вважає, що за приписами пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, якщо платник податку при придбанні товарів/послуг на підставі податкової накладної сформував податковий кредит, але такі товари/послуги не були оплачені протягом терміну позовної давності, то в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту.

Позивач не реалізував своє процесуальне право на подання заперечень на касаційну скаргу відповідача.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт №266/15-32-14-04/332580620 від 23 серпня 2016 року, в якому, окрім іншого, встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.2, 198.3 та 198.6 статті 198 ПК України, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966, а саме нездійснення коригування суми податкового кредиту при списанні у жовтні 2015 року безнадійної кредиторської заборгованості у зв'язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит у сумі 166648,00 грн., що призвело до заниження ПДВ у вказаному розмірі.

За результатами перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням в частині нарахування ПДВ на суму 166648,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 83324,00 грн., позивач звернувся до суду з даним позовом.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.

Згідно з підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу 5 ПК України розташоване на митній території України.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою Пунктом 198.3 статті 198 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як визначено у пункті 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункті 198.5 статті 198 ПК України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені пункті 198.5 статті 198 ПК України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до пункті 198.5 статті 198 ПК України (крім випадків проведення операцій, передбачених пункті 198.5 статті 198 ПК України); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до пункті 198.5 статті 198 ПК України, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пункті 198.5 статті 198 ПК України); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Тобто вказаною нормою визначені випадки, коли платник податку, який під час придбання або виготовлення товарів/послуг включив суми ПДВ до складу податкового кредиту, зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що в жовтні 2015 року в облікових регістрах Товариства за субрахунком 717 "Дохід від списання кредиторської заборгованості" на підставі бухгалтерської довідки у зв'язку із закінченням строку позовної давності списана кредиторська заборгованість по рахунку 63.1 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" по отриманим та не оплаченим товарам, за якими раніше був оформлений податковий кредит на суму 166648,00 грн.

В бухгалтерському обліку списання кредиторської заборгованості відображено проводкою Дт 63.1 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - КТ 717 "дохід від списання кредиторської заборгованості". Сума списаної заборгованості включена Товариством до оподатковуваного доходу, з якого сплачено податок на прибуток.

Як вже вказувалося вище, висновки податкового органу, які покладені в основу акта перевірки та стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ґрунтуються на тому, що позивачем у жовтні 2015 року здійснено списання кредиторської заборгованості без коригування суми податкового кредиту по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит.

Так, особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту) передбачені статтею 192 ПК України, за змістом пункту 192.1 якої (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг. Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку (підпункти
192.1.1,192.1.2).

Тобто обов'язок по відповідному коригуванню суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача виникає у разі, коли після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості.

Зваживши на правове регулювання спірних правовідносин, апеляційний суд дійшов цілком об'єктивного висновку про те, що обов'язок здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв'язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит, та нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ у розмірі 166648,00 грн. у позивача відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми ПК України не встановлюють обов'язку по корегуванню податкових зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості.

Верховний Суд вже робив висновок щодо такого застосування норми статті 192 ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, у постанові від 07 листопада 2019 року у справі №2а-5959/12/1470.

Наведене, а також зміст встановлених фактичних обставин свідчить, що рішення суду апеляційної інстанції у цій справі прийнято за правильного застосування вказаних норм матеріального права.

Доводи ж касаційної скарги наведеного не спростовують й підстави для її задоволення відсутні.

Згідно з частиною 3 статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС. С. Пасічник І. А. Васильєва В. П. Юрченко