Постанова ВАСУ від 21.02.2024 року у справі №280/4986/19

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2024 року

м. Київ

справа № 280/4986/19

касаційне провадження № К/990/7473/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційної фірми «Елта» (далі - Товариство) на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31.01.2023 (головуючий суддя - Круговий О.О., судді - Прокопчук Т.С., Шлай А.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-комерційної фірми «Елта» до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У жовтні 2019 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 20.05.2019 № 0006521402, № 0006511402, № 0006531405; від 22.05.2019 № 0006751408, № 0006741408.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Пром Гравіс», ТОВ «Алькор-Текс», ТОВ «Оторг-Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик», ТОВ «ПО «Деталь» щодо придбання товарів підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбані у зазначених постачальників товари були реалізовані позивачем іншим контрагентам, що підтверджено належним чином оформленими первинними документами та регістрами бухгалтерського обліку та знайшло своє відображення у акті перевірки, з урахуванням того, що отримання Товариством доходу від реалізації придбаних у зазначених вище контрагентів товарів податковий орган не заперечував; щодо вироку Жовтневого районного суду міста Запоріжжя від 06.10.2017 у справі № 331/6372/17 стосовно ОСОБА_1 (директора ТОВ «ТД Редстар»), вироку Жовтневого районного суду міста Запоріжжя від 18.04.2019 у справі № 331/1690/19 стосовно ОСОБА_2 (який був скасований із закриттям кримінального провадження на підставі пункту 1 частини другої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України), вироку Херсонського міського суду Херсонської області від 08.06.2017 у справі № 766/9175/17 стосовно ОСОБА_3 , то вказаними вироками встановлено наявність кримінально карних діянь з боку саме цих фізичних осіб, тоді як правові, господарські та комерційні відносини між юридичними особами, а саме: ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик» та позивачем не досліджувались, з огляду на що ці вироки не утворюють жодної преюдиції щодо господарської діяльності позивача; щодо пояснень ОСОБА_4 (водія), викладених у протоколі допиту свідка від 26.04.2018, то вказані пояснення не були перевірені судами та не були відображені у вироках, з огляду на що також не мають преюдиційної сили; на запит контролюючого органу про надання документів головним бухгалтером Товариства 22.03.2019 був наданий перелік документів, у тому числі й накази про облікову політику та про встановлення ліміту ками та порядку розрахунку ліміту каси Товариства, з огляду на що висновки Управління про порушення Товариством законодавства щодо затвердження порядку розрахунку ліміту каси є безпідставними; касиром Товариства було допущено помилку при написанні суми оприбуткованої готівки за 30.03.2017, проте ця помилка не потягнула за собою порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній вальні в Україні, оскільки записи у книзі обліку розрахункових операцій були здійснені виходячи із фактично оприбуткованої суми 28336,62 грн., а не з помилково вказаної суми готівки 20336,24, що свідчить про те, що уся сума готівки у розмірі 28336,62, отриманої 30.03.2017, була оприбуткована, з урахуванням того, що Указ Президента України від 12.06.1995 № 436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», зокрема, абзац 3 статті 1 цього Указу, на підставі якого до Товариства були застосовані штрафні санкції, втратив чинність.

Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 16.08.2021 позов задовольнив повному обсязі: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення: від 20.05.2019 № 0006521402, № 0006511402, № 0006531405; від 22.05.2019 № 0006751408, № 0006741408.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Підприємством та ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Пром Гравіс», ТОВ «Алькор-Текс», ТОВ «Оторг-Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик», ТОВ «ПО «Деталь» підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що придбані у зазначених контрагентів товари були реалізовані іншим суб`єктам господарювання, що знайшло своє відображення у акті перевірки; платник податків не повинен нести відповідальність за протиправні дії своїх контрагентів при відсутності у нього умислу на вчинення таких дій; вироки та ухвали у кримінальних справах стосуються дій конкретних фізичних осіб, які виразилися у придбанні суб`єкті підприємницької діяльності (юридичної особи) без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, та не стосуються Товариства, натомість оцінка діяльності уповноважених осіб ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ», ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Оптіма Косметик» у згаданих вироках та ухвалах не надавалась, з урахуванням того, що господарські відносини між Товариством та ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ», ТОВ «Мері Косметик» в ході судового розгляду кримінальних справ не досліджувались, не надавалась правова оцінка первинним бухгалтерським документам, не досліджувались інші докази, що б засвідчували фіктивність договорів позивача та його контрагентів, що також підтверджується наявними у матеріалах справи копіями обвинувальних актів; Управлінням не надано до суду належних та допустимих доказів неможливості ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Пром Гравіс», ТОВ «Алькор-Текс», ТОВ «Оторг-Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ» поставити позивачу товари, відсутності у цих суб`єктів господарювання основних засобів виробництва, достатніх трудових ресурсів, з урахуванням того, що вважаючи фінансові операції позивача з контрагентами, зазначеними в акті перевірки №169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019, сумнівними, відповідач не надав до суду відповідних карток передбачених Положенням про банк даних про сумнівні фінансові операції, затвердженим наказом ДПА України від 21.05.2003 №233, Положенням про порядок ведення банку даних про сумнівні фінансові операції, затвердженим наказом ДПС України від 17.11.2011 №155, чи інформації з АРМ «Збір інформації про сумнівні операції», тоді як з наданих позивачем документів вбачається використання Товариством товарів, отриманих від ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Пром Гравіс», ТОВ «Алькор-Текс», ТОВ «Оторг-Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ», у власній господарській діяльності, що не заперечувалося контролюючим органом, який в обгрунтування правомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень посилався на введення позивачем в обіг товарів невідомого походження. Також, суд виходив з того, що: позивачем не було порушено приписи пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від15.12.2004 № 637, оскільки допущена касиром помилка фактично не вплинула на облік позивачем руху готівки та сум розрахунків, з огляду на те, що у касу була оприбуткована готівка у сумі 28336,62 грн.; накази Товариства від 05.01.2018 «Про порядок розрахунку ліміту каси», від 05.01.2018 «Про встановлення ліміту каси», від 29.06.2018 «Про порядок розрахунку ліміту каси», від 05.01.2018 «Про встановлення ліміту каси» мають посилання на пункт 50 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, та були надані головним бухгалтером Товариства перевіряючим, протилежного Управлінням доведено не було.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 31.01.2023 скасував рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.05.2019 №0006521402, №0006511402, №0006531402 із ухваленням в цій частині нового рішення про відмову у задоволенні позову. В решті рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог мотивоване тим, що контрагенти позивача не мають достатнього обсягу ресурсів для умов здійснення поставки товару у заявленому обсязі, з урахуванням часу необхідного для реального здійснення господарських операцій, дані, зазначені в наданих до перевірки документах, не в повній мірі відповідають дійсним обставинам в частині зазначення місця навантаження товару, учасників господарських відносин, а джерела походження поставленого товару не підтверджується по жодному з контрагентів. В решті суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції.

Товариство оскаржило рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 21.03.2023 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права в частині відмови у задоволенні позовних вимог, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що: реальність господарських операцій між Товариством ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Пром Гравіс», ТОВ «Алькор-Текс», ТОВ «Оторг-Груп», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «Оптіма Косметик», ТОВ «ПО «Деталь» підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, що призвело до зміни в структурі активі Товариства, яке реалізувало придбані у зазначених контрагентів товари іншим суб`єктам господарювання та отримало дохід; за відсутності у кримінальних провадженнях, фігурантами у яких є деякі контрагенти позивача, вироків суду, уповноваженого на оцінку матеріалів досудового розслідування, посилання на такі матеріали кримінальних проваджень є передчасними та безпідставними і не можуть бути покладені в основу висновків про діяльність Товариства; вироки та ухвали у кримінальних справах стосуються дій конкретних фізичних осіб, які виразилися у придбанні суб`єкті підприємницької діяльності (юридичної особи) без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, та не стосуються Товариства, натомість оцінка діяльності уповноважених осіб ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ», ТОВ «Мері Косметик», ТОВ «Оптіма Косметик» у згаданих вироках та ухвалах не надавалась, господарські відносини між Товариством та ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «ТД Редстар», ТОВ «ПО «ДЕТАЛЬ», ТОВ «Мері Косметик» в ході судового розгляду кримінальних справ не досліджувались, не надавалась правова оцінка первинним бухгалтерським документам, не досліджувались інші докази, що б засвідчували фіктивність договорів позивача та його контрагентів.

У запереченні на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін з підстав того, що сам факт наявності у позивача податкових чи видаткових накладних, виписаних від імені постачальників, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг), не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.12.2023 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження з 19.12.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що податковий орган провів документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2016 по 30.09.2018, результати якої були оформлені актом № 169/08-01-14-02/23790967 від 28.03.2019, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема: вимоги пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, за період який перевірявся, а саме - з 3 кварталу 2017 року по 3 квартал 2018 року включно, на загальну суму 4357456,00 грн.; вимоги пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету, за період, який перевірявся, а саме - з квітня по грудень 2016 року, січень, березень, травень, липень, серпень 2017 року, на загальну суму 5097566,00 грн.; пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від15.12.2004 № 637, в частині неповного оприбуткування готівки в книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 8000,00 грн.; пунктів 550, 53 пункту 1-2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, в частині невстановлення ліміту залишку готівки в касі у відповідності до норм законодавства, що призвело до понадлімітних залишків готівки в касі Товариства на загальну суму 1208092,30 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що: Товариство неправомірно сформувало витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податкових кредит по господарських операціях з придбання товарів у ТОВ «Мері Косметик» (згідно договору поставки від 20.01.2016 № 20/01.2016), ТОВ «Пост-Тайм» (згідно договору поставки від 18.04.2016 № 18/04-16), ТОВ «Пром Гравіс» (згідно договору поставки від 01.03.2017 № 01/03), ТОВ «Алькор-Текс» (згідно договору поставки від 03.078.2017 № 14), ТОВ «Оторг-Груп» (згідно договору поставки від 02.01.2017 № 7), ТОВ «ТД Редстар» (згідно договору поставки від 01.03.2017 № 02/03), ТОВ «Оптіма Косметик» (згідно договорів поставки від 20.01.2016 № 187 та від20.01.2016 № 25/01/16), ТОВ «ПО «Деталь» (договір від 04.05.2017 № 04/05), оскільки: ТОВ «Мері Косметик» з грудня 2016 року не звітує; ТОВ «Оптіма Косметик» з грудня 2016 року не звітує, згідно розрахунку за формою № 1-ДФ за 3 квартал 2016 року у ТОВ «Оптіма Косметик» був оформлений лише один працівник - директор ОСОБА_2 , який у протоколі допиту підозрюваного від 23.06.2018 повідомив, що створив та зареєстрував суб`єктів підприємницької діяльності з метою прикриття незаконної діяльності, з огляду на що був складений обвинувальний акт у кримінальному провадженні № 42018081280000018 від 30.01.2018 за підозрою ОСОБА_2 у скоєнні кримінальних правопорушень, передбачених частинами другою, третьою статті 28, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України, а допитаний в якості свідка в рамках кримінального провадження № 32016080000000122 ОСОБА_4 , який вказаний у товарно-транспортних накладних водієм, повідомив, що не здійснював транспортування товарів, зазначених у вказаних товарно-транспортних накладних; вироком Жовтневого районного суду міста Запоріжжя від 06.10,2017 справі № 331/6372/17 стосовно ОСОБА_1 (директора ТОВ «ТД Редстар»)було визнано винним у скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 201 Кримінального кодексу України; ТОВ «ПО «Деталь» з липня 2017 року не звітує, з протоколу допиту свідка ОСОБА_5 (керівник ТОВ «ПО «Деталь») від 28.03.2018, проведеного в рамках кримінального провадження № 32018081280000015 від 25.01.2018, встановлено непричетність ОСОБА_5 до створення ТОВ «ПО «Деталь» та ведення господарської діяльності цього товариства; ТОВ «Оторг-Груп» з лютого 2017 року не звітує, у провадженні Генеральної прокуратури України перебуває кримінальне провадження № 42017000000000929 від 24.03.2017 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, щодо ряду суб`єктів господарської діяльності, у тому числі й ТОВ «Оторг-Груп», згідно наявних інформаційних ресурсів ТОВ «Оторг-Груп» не має власних основних засобів та трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності, що робить фактичне виконання умов угод неможливим; ТОВ «Пром Гравіс» з квітня 2017 року не звітує, Генеральною прокуратурою України проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні № 42017000000001712 від 25.05.2017 за ознаками складу кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 364, частиною другою статті 205, частиною третьою статті 212, частиною другою статті 205-1, частиною другої статті 209, частиною першою статті 255, частиною другою статті 256, частинами першою, четвертою статті 358, частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України, згідно наявних інформаційних ресурсів ТОВ «Пром Гравіс» не має власних основних засобів та трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності, що робить фактичне виконання умов угод неможливим; ТОВ «Алькор-Текс» з вересня 2017 року не звітує, згідно баз даних ДФС України, зокрема, ІС «Податковий блок», архіву електронної звітності, Єдиного реєстру податкових накладних встановлено відсутність придбання у 2017 році сировини та товарів, які в подальшому були реалізовані ТОВ «Алькор-Текс» на користь Товариства, в ході досудового розслідування у кримінальному провадженні № 32018100060000023 від 28.02.2018 встановлено, що ТОВ «Алькор-Текс» входить до підприємств транзитно-конвертаційної групи, які створені з метою надання послуг з мінімізації податкових зобов`язань реально діючих суб`єктів господарювання; ТОВ «Пост-Тайм» з листопада 2017 року не звітує, згідно баз даних ДФС України, зокрема, ІС «Податковий блок», архіву електронної звітності, Єдиного реєстру податкових накладних встановлено відсутність придбання у 2017 році сировини та товарів, які в подальшому були реалізовані ТОВ «Пост-Тайм» на користь Товариства, вироком Херсонського міського суду Херосонської області від 08.06.2017 у справі № 766/9175/17 ОСОБА_3 (посадова особа ТОВ «Пост-Тайм») було визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною першою статті 205, частиною першої статті 205-1 Кримінального кодексу України.

Також, а акті перевірки було вказано, що: Товариством не було затверджено порядок розрахунку ліміту каси з урахуванням норм Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, що призвело до понадлімітних залишків готівки в касі Товариства на загальну суму 1208092,30 грн.; відповідно до Z-звіту № 0172 від 30.03.2017 в касу Товариства надійшла готівка у сумі 28336,62 грн., тоді як в розділі 2 криги обліку розрахункових операцій № 3000252853р/2, зареєстрованій 20.12.2016, готівка була оприбуткована у сумі 20336,62 грн.

На підставі висновків вказаного акта перевірки Управління прийняло податкові повідомлення-рішення від 20.05.2019: №0006521402, яким Товариству збільшено грошове зобов`язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств на суму 5446820,00 грн. 00 коп., з яких: за податковими зобов`язаннями - 4357456,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1089364,00 грн.; №0006571402, яким Товариству збільшено грошове зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на суму 7646349,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями - 5097566,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 2548783,00 грн.; №0006531402, яким Товариству зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1637841,00 грн.

Також, Управління прийняло податкові повідомлення-рішення від 22.05.2019: №0006751408, яким до Товариства було застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 40000,00 грн.; №0006741408, яким до Товариства було застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 241618460 грн.

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених процесуальних приписів та вимог касаційної скарги Товариства касаційному перегляду підлягає питання правильності застосування судом апеляційної інстанцій норм права під час встановлення правомірності прийнятих Управлінням податкових повідомлень-рішень від 20.05.2019 № 0006521402, № 0006511402, № 0006531405, оскільки доводів та підстав для скасування рішення суду апеляційної інстанції щодо решти позовних вимог касаційна скарга Товариства не містить.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.