Постанова ВАСУ від 29.04.2026 року у справі №320/18745/24

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2026 року

м. Київ

справа № 320/18745/24

касаційне провадження № К/990/48129/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21.04.2025 (суддя Лисенко В.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.09.2025 (головуючий суддя - Мєзєнцев Є.І., судді - Епель О.В., Файдюк В.В.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Управління, в якому просила скасувати: податкові повідомлення-рішення від 17.11.2023 № 21517/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21518/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21530/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21521/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21522/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21523/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21524/10-36-24-06/ НОМЕР_1 акт перевірки № 20803/10-36-33-04/ НОМЕР_1 від 04.10.2023.

Обґрунтовуючи вимоги, позивачка зазначила, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акту перевірки № 20803/10-36-33-04/ НОМЕР_1 від 04.10.2023, з висновками якого позивач не погоджується та вважає, що контролюючим органом надана неправильна матеріально-правова кваліфікація доходів і витрат, пов`язаних з веденням позивачкою господарської діяльності, зокрема, пов`язаної з наданням послуг у сфері готельно-ресторанного бізнесу, що потягло за собою безпідставність висновків про заниження позивачкою податкових зобов`язань з податку на додану вартість, військового збору, акцизного податку, а також про порушення підприємцем Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Положення про ведення касових операцій у національній валюті України. Зокрема, позивачка наголошувала на тому, що висновок контролюючого органу про нібито реалізацію ФОП ОСОБА_1 товарів (алкогольних напоїв) без застосування реєстратора розрахункових операцій є безпідставним, оскільки акт перевірки взагалі не містить будь-яких доказів реалізації таких товарів, а недоліки обліку залишків товарно-матеріальних цінностей таким доказом безумовно не являється, з урахуванням того, що такий висновок контролюючого органу обґрунтовується відсутністю даних про залишки станом на 16.11.2021. Щодо висновку контролюючого органу про ненадання підприємцем усіх підтверджуючих документів, що унеможливлює визначити та довести їх зв`язок з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що, в свою чергу, не дає можливості достовірно перевірити задекларовані суб`єктом господарювання витрати, позивачка вказує, що ані Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ані Податковий кодекс України, ані будь-який інший нормативно-правовий акт не визначає переліку документів, якими має підтверджуватися зв`язок витрат фізичної особи - підприємця з його господарською діяльністю. Також, приписи пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України взагалі не містять ані обов`язку підприємця щодо підтвердження зв`язку витрат з господарською діяльністю, ані, власне, способу такого підтвердження. Іншими словами, фізична особа - підприємець за законом не зобов`язана вести тих чи інших первинних чи будь-яких подібних документів для підтвердження такого зв`язку - відповідно цей зв`язок презюмується в силу імперативного припису підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України. Аналогічно очевидним є зв`язок з господарською діяльністю витрат на водопостачання, електропостачання, пожежної безпеки за місцезнаходженням готелю та ресторану ФОП ОСОБА_1 , так само і витрат на придбання витратних матеріалів для готельної і ресторанної діяльності (електричних ламп, миючих та дезинфікуючих засобів, постільної білизни та текстилю, продуктів харчування тощо). Такі витрати були підтверджені первинними бухгалтерськими документами. Щодо висновків Управління про те, що надані під час перевірки подорожні листи на службові автомобілі відомостей про маршрут і період їх руху, то такі доводи є безпідставними, оскільки з наданих контролюючому органу під час перевірки документів (договорів, видаткових накладних тощо) вбачається, що маршрути руху транспортних засобів збігаються із придбанням (доставкою самовивозом) товарно-матеріальних цінностей для готелю та ресторану ФОП ОСОБА_1 . Крім того, сам контролюючий орган не ставив під сумнів факт понесення позивачкою таких витрат, а лише вказував про непідтвердження зв`язку таких витрат із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 . Також, позивачка зауважувала, що в порядку пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України вона інформувала Управління про те, що при опрацюванні акті перевірки нею виявлено втрату частини документів як фізичної особи - підприємця. Відповідні документи ФОП ОСОБА_1 зберігалися за місцем її проживання та реєстрації, а саме: АДРЕСА_1 . Під час окупації в зазначеному будинку проживали російські загарбники, які розграбували та понівечили будинок, а для опалення використовували меблі, книги та документи. Наразі, ФОП ОСОБА_1 продовжує вживати заходів у встановленому порядку для відновлення втрачених документів. Повідомлення разом з клопотанням про відстрочення розгляду заперечень на акт перевірки подавалося до контролюючого органу, проте було залишене без розгляду (про факт та результат розгляду її як платника податку повідомлено не було).

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 21.04.2025, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.09.2025, у задоволенні позову відмовив.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій мотивовані тим, що: оскільки під час перевірки ФОП ОСОБА_1 не надала витребуваних документів, зокрема, інформації щодо наявності залишків товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), актів списання ТМЦ, накладних на повернення товару, то висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем товарів у вигляді алкогольних напоїв без застосування реєстратора-розрахункових операцій за 2022 рік у загальній сумі 922745,49 грн. без податку на додану вартість, далі - ПДВ), є правомірним та, як наслідок, правомірними є також висновки контролюючого органу про заниження позивачкою акцизного податку за 2022 рік у сумі загальній сумі 46137,27 грн. та про заниження позивачем податкових зобов`язань з на додану вартість за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 у загальній сумі 184549,00 грн., оскільки зазначені висновки є похідними від висновку щодо реалізації товарів (алкогольних напоїв) без застосування реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) на загальну суму 922745,49 грн. без ПДВ; на письмовий запит від 10.05.2023 №9626/12/10-36-24-06 позивачкою надано первинні документи не в повному обсязі, зокрема, не надано акти списання товарно - матеріальних цінностей, а також інформації та документів про наявність залишків ТМЦ за перевіряємі періоди, про що контролюючим органом був складений відповідний акт ненадання документів 18.09.2023 №610/10-36-24-06, який вручено довіреній особі ФОП ОСОБА_1 - ОСОБА_2.18.09.2023 під підпис; висновки контролюючого органу про завищення позивачкою витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, на загальну суму 12795654,35 грн. є правомірними, оскільки: ФОП ОСОБА_1 супереч вимог підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України протиправно включила до складу витрат понесені витрати на утримання основних засобів подвійного призначення, а саме - придбання легкових автомобілів (Volkswagen Transporter та Volkswagen Touareg), дизельного палива, автозапчастин, вартість проведених ремонтних робіт; ФОП ОСОБА_1 неправомірно включила до складу витрат вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, вартість електроенергії, водопостачання та водовідведення, малоцінних швидкозношуваних предметів, вартість робіт поточного ремонту, продуктів харчування, алкогольних та безалкогольних напоїв, оскільки позивачкою не підтверджено належними та допустимими доказами пов`язаність зазначених витрат із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 правомірним є висновок контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту за період, який перевірявся, на загальну суму 1435449,00 грн., оскільки вказаний висновок є похідним від висновку про завищення позивачкою витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, на загальну суму 12795654,35 грн.; з огляду на встановлення судом обґрунтованості висновків контролюючого органу про заниження позивачкою доходу на загальну суму 922745,49 грн. (за 2022 рік) та про завищення позивачкою витрат, пов`язаних зі здійсненням підприємницької діяльності на загальну суму 12795654,35 грн. за періоди, які перевірялися, правомірними є висновки контролюючого органу про заниження позивачкою податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 2469311,97 грн. та військового збору на загальну суму 205776,00 грн.; оскільки відповідно до даних IC «Податковий блок» встановлено відсутність у ФОП ОСОБА_1 ліцензій на роздрібну торгівлю алкогольними напоями у період з 06.07.2021 по 09.08.2021, тоді як згідно відомостей IKC «Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» сформованих за рахунок поданих «Z - звітів» фіскальний номер - 3000450708, встановлено реалізацію ФОП ОСОБА_1 підакцизних товарів, а саме - алкогольних напоїв в період у зазначений період на загальну суму 10848,00 грн., то висновок контролюючого органу про наявність підстав для застосування до позивачки штрафну у сумі 17000,00 грн. є правомірним; в порушення підпункту 268.7.1 пункту 268.7 статті 268 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 занизила розмір туристичного збору на загальну суму 202537,91 грн., з урахуванням того, що письмові докази та заяви, подані позивачем, взагалі не містять жодних спростувань стосовно висновків контролюючого органу щодо заниження розміру туристичного збору на загальну суму 202537,91 грн.; позовна вимога про скасування акту перевірки не підлягає задоволенню, оскільки сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта.

Позивачка, не погодившись рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та передати справу на новий розгляду до суду першої інстанції.

Підставами касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржницею зазначено неправильне застосування судами (судом) норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України - 1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; 3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; 4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

В обґрунтування своїх вимог позивачка посилається на те, що: відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій належним чином не мотивували, з урахуванням положень підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 177.2 статті 177, підпунктів 177.4.1, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177, пункту 177.10 статті 177 ПК України, необхідність виключення понесених ФОП ОСОБА_1 витрат на загальну суму 12795654,35 грн. як таких, що не пов`язані із функціонуванням готелів і подібних засобів тимчасового розміщування, та чому такі витрати були виключені зі складу витрат позивачки, оскільки очевидним є факт, що, зокрема, без електроенергії та водопостачання, постільної білизни та засобів гігієни готель не буде функціонувати, тоді як Верховний Суд у постанові від 14.08.2025 у справі № 240/34245/23 зазначив, що ключовим питанням у даній справі є правозастосування статті 177 ПК України в контексті порядку визначення оподатковуваного доходу, а саме правомірності формування витрат, а у постанові від 02.07.2020 у справі № 560/389/19 Верховний Суд зазначив, що положення пункту 177.4 статті 177 ПК України прямо вказують про можливість віднесення підприємцем до складу витрат звітного періоду виключно витрат, пов`язаних із безпосереднім отриманням доходу, тоді як суди попередніх інстанцій, ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позову, такого аналізу не зробили та не застосували відповідні правові висновки Верховного Суду.

Також, скаржниця посилалася на те, що Верховний Суд у постанові від 22.10.2020 у справі № 240/1486/19 вказував, що відповідно до статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства. Отже, положення цього закону не застосовуються до суб`єктів господарювання - фізичних осіб-підприємців. Разом з цим, суди попередніх інстанцій, застосовуючи положення статті 44 ПК України, статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не врахували висновки щодо застосування вказаних норм права у подібних правовідносинах. Крім того, судом апеляційної інстанції проігноровано відсутність у чинному законодавстві будь-якого переліку документів, якими може підтверджуватись зв`язок витрат фізичних осіб - підприємців з господарською діяльністю, яку вони здійснюють, що суперечить правовим висновкам, викладеним Верховним Судом у постановах від 01.10.2019 у справі № 820/2788/18, від 22.06.2022 у справі № 320/6326/20, від 21.07.2022 у справі № 826/9117/13-а, від 22.07.2022 у справі № 826/2316/17, від 04.08.2022 у справі № 804/10493/15, від 15.08.2023 у справі № 640/4002/19, від 17.12.2020 у справі № 808/2569/18, від 17.07.2020 у справі № 826/18738/15.

Крім того, на переконання ФОП ОСОБА_1 , судами попередніх інстанцій був знехтуваний провідний принцип податкового права - принцип презумпції правомірності рішень платника податків, порушення якого неодноразово слугувало підставою для ухвалення Європейським судом з прав людини рішень, якими констатувалась обставина наявності в українському податковому законодавств неузгодженостей та помилкового тлумачення такого законодавства на користь держави. У рішенні ЄСПЛ у справі «Банденун проти Франції» від 24.02.1994 (заява № 12547/86) закріплено дієвість «»презумпції правомірності» дій платника податків та покладено обов`язки доказування порушення закону саме на податковий орган. Дана правова засаді прямо корелює із тим, на кого саме покладається тягар доведення обставин. Зокрема, у постанові Верховного Суду від 10.02.2021 у справі № 380/671/20 вказано, що: «… платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як збоку контролюючого органу, так і суду … при цьому, тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган». Також позицію поділяє Верховний Суд і у постанові від 10.09.2025 у справі № 380/12911/21.

Поряд з викладеним, скаржниця вказує, що існує нагальна потреба у формуванні Верховним Судом правового висновку щодо того, що ПК України не встановлює вичерпного переліку документів, якими фізична особа - підприємець має підтверджувати зв`язок понесених витрат з господарською діяльністю, оскільки такий зв`язок презюмується на підставі підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, а тягар доказування відсутності такого зв`язку покладається на контролюючи орган, який має це довести на підставі належних та допустимих доказів.

Водночас, ФОП ОСОБА_1 наголошує, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами попередніх інстанцій було проігноровано ключові докази, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.12.2025 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.

Відповідач надіслав відзив та пояснення по справі, у яких просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги позивача. У відзиві цитує норми матеріального та процесуального права, зміст акту перевірки та висновки судів першої та апеляційної інстанцій, викладені в оскаржуваних судових рішеннях.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 07.04.2026 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження з 08.04.2026.

11.04.2026 ФОП ОСОБА_1 через систему «Електронний суд» подала доповнення до касаційної скарги, у яких просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.11.2023 № 21517/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21518/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21530/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21521/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21522/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21523/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21524/10-36-24-06/ НОМЕР_1 . Сформулювати правовий висновок щодо того, що ПК України не встановлює вичерпного переліку документів, якими фізична особа - підприємець має підтверджувати зв`язок понесених витрат з господарською діяльністю, оскільки такий зв`язок презюмується на підставі підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, а тягар доказування відсутності такого зв`язку покладається на контролюючи орган, який має це довести на підставі належних та допустимих доказів.

13.04.2026 від Управління через систему «Електронний суд» надійшли додаткові пояснення, в який відповідач просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін з підстав того, що: позивачка подала заяву про доповнення до касаційної скарги поза межами строку, визначеного частиною першою статті 328 КАС України; ФОП ОСОБА_1 жодним чином не заперечується правомірність податкового повідомлення-рішення від 17.11.2023 № 21521/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , яким до позивачки був застосований штраф у сумі 17000,00 грн.; всі підстави касаційного оскарження пов`язані лише з «витратами фізичної особи - підприємця», а висновок, який позивачка просить сформувати, стосується «витрат»; апеляційна скарга від 20.05.2025, подана позивачкою, не містила жодних підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.11.2023 № 21521/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21522/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21523/10-36-24-06/ НОМЕР_1 , № 21524/10-36-24-06/ НОМЕР_1 касаційна скарга не містить жодного обґрунтування у чому полягає неправильне застосування норм матеріального права в частині неправомірного включення позивачкою до складу витрат витрат подвійного призначення і чому суд неправильно застосував підпункт 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, а також неправильного застосування судами пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині реалізації товарів без застосування реєстратора розрахункових операцій; позивачка посилається на неврахування судами результатів виїзного засідання на підтвердження здійснених ФОП ОСОБА_1 витрат, проте Управління зазначає, що чинним законодавством, зокрема, КАС України, не передбачено здійснення виїзного судового засідання, з огляду на що таке засідання не може підтвердити пов`язаність витрат із господарською діяльністю позивачки.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій установили, що ФОП ОСОБА_1 зареєстрована виконавчим комітетом Ірпінської міської ради 02.07.1998 за № 20720010002002636, перебуває на податковому обліку в Управлінні (Ірпінська ДПІ) з 02.07.1998 № 331/7.

ФОП ОСОБА_1 здійснює діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування та ресторанів, надання послуг мобільного харчування за адресою: АДРЕСА_2 , та має складське орендоване приміщення за адресою: АДРЕСА_3 .