Постанова ВАСУ від 06.03.2024 року у справі №460/13913/21

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 березня 2024 року

м. Київ

справа № 460/13913/21

адміністративні провадження № К/990/38080/23; К/990/1637/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О.В.,

суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «ВПК-Україна» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 1 лютого 2023 року (головуючий суддя Нор У.М.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року (головуючий суддя Судова-Хомюк Н.М., судді - Онишкевич Т.В., Сеник Р.П.), Головного управління ДПС у Рівненській області на ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року (головуючий суддя Судова-Хомюк Н.М., судді - Онишкевич Т.В., Сеник Р.П.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВПК-Україна» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У жовтні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ВПК-Україна» (далі - ТОВ «ВПК-Україна») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 3 вересня 2021 року: №813217000701, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 1525687 грн; №813317000701, яким збільшено податок на прибуток на суму 12466387 грн та донараховано штрафних санкцій на суму 3063136 грн; №813117000701, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 912130 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилалось на те, що ТОВ «ВПК-Україна» отримало від ТОВ «Нестле Україна» в оренду кавові автомати та додаткове обладнання вартість якого було віднесло до витрат одночасно із отриманням прибутку від надання послуг для ТОВ «Нестле Україна», відповідно до договорів №170557 від 1 січня 2019 року та №170342/1 від 31 грудня 2016 року, а також із здачі кавових автоматів та додаткового обладнання в суборенду та отримання прибутку із реалізації суборендарям товарів (кави та інших інгредієнтів до кавових автоматів, а також супутні товари). На думку позивача, ним правомірно відображено показники у р.02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» поданих Декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 1 жовтня 2017 року по 31 грудня 2020 року.

Крім того, вважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, позивач зазначав, що ним як замовником укладено ряд однотипних договорів із суб`єктами підприємницької діяльності (Виконавці/Перевізники) про надання автотранспортних послуг, умовами яких є послуги перевезення, які надаються Перевізниками з використанням палива Замовника. ТОВ «ВПК-Україна» наголошує, що право власності на пальне отримане в межах виконання вищезазначених договорів не переходить до Перевізника, тобто, не є операціями з реалізації пального, а тому у ТОВ «ВПК-Україна» відсутній обов`язок відображати доход від передачі пального у розмірі 4560648 грн.

Також, ТОВ «ВПК-Україна» у позовній заяві зазначало про безпідставність визнання контролюючим органом безнадійною заборгованістю - кредиторську заборгованість по оплаті за векселями, які були видані позивачем для ТОВ «АК ІНТЕРТРЕЙД ГРУП» та ТОВ «Фудз Трейд», які припинили підприємницьку діяльність, оскільки станом на 31 грудня 2020 року векселедержателями зазначених векселів були ТОВ «РПК» та ТОВ «Закон та право» перед якими повністю погашено (оплачено) всі видані векселі, що підтверджується долученими до матеріалів справи доказами. На підставі викладеного, позивач просив задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 1 лютого 2023 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 3 вересня 2021 року: №813317000701 в частині основного зобов`язання 11825337 грн та штрафних (фінансових) санкцій на суму 2913422 грн, №813217000701 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 526426 грн. У задоволені позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 3 вересня 2021 року: №813317000701 в частині основного зобов`язання 641050 грн та штрафних (фінансових) санкцій на суму 149 714 грн, №813217000701 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 999261 грн, №813117000701 відмовлено. Стягнуто на користь ТОВ «ВПК-Україна» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору у сумі 19 295,30 грн.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року рішення суду першої інстанції скасовано, позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 3 вересня 2021 року №813317000701 в частині основного зобов`язання 11825337 грн та штрафних (фінансових) санкцій на суму 2913422 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року відмовлено у задоволенні заяви ГУ ДПС у Рівненській області про виправлення описки у описовій та резолютивній частинах постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «ВПК-Україна» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити в цій частині нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Ухвалою Верховного Суду від 29 листопада 2023 року відкрито касаційне провадження за скаргою ТОВ «ВПК-Україна» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 1 лютого 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248 (далі - П(с)БО 16), а також пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України, суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 353 цього Кодексу.

Зокрема у касаційній скарзі позивач посилається на те, що згідно з пунктом 2.9.1. Наказу від 3 січня 2017 року №1/1-з «Про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку на ТОВ «ВПК-Україна»», витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені: адміністративні витрати, витрати на збут і інші витрати операційної діяльності. Відповідно до пункту 2.9.2. вказаного наказу, доходи і витрати включаються до складу звіту про фінансові результати на підставі принципів нарахування та відповідності і відображаються в бухгалтерському обліку та фінансових звітах тих періодів, до яких вони відносяться. Наведеним вище положенням наказу відповідають такі проведення позивача: на Дт 93 Кт 6852 відображені витрати на оренду кавових апаратів у ТОВ «Нестле Україна». ТОВ «ВПК-Україна» у скарзі наполягає на тому, що витрати на оренду кавових апаратів мають відображатись у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені на рахунку 93 бухгалтерського обліку у відповідності до абзацу другого пункту 7 П(с)БО 16 та пункту 2.9.2. наказу і відповідно визнаватися в тому періоді в якому їх було понесено, а не у відповідності до абзацу першого пункту 7 П(с)БО 16. На думку позивача, керуючись абзацом першим пункту 7 П(с)БО 16, а не абзацом другим цього пункту, суд апеляційної інстанції помилково не врахував, що згідно пункту 2.2 договорів суборенди кавових апаратів орендна плата виплачується орендарем одноразово при поверненні автоматів з оренди. Однак, частина договорів суборенди продовжувала діяти і після завершення періоду, який охоплювався перевіркою, тому доходи від суборенди за цими договорами контролюючий орган і не міг враховувати. За наведених обставин, не підтверджується висновок суду апеляційної інстанції про те, що позивачем занижено на 3461313 грн значення у р.02 фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності під час використання в господарській діяльності кавових автоматів, отриманих в оренду від ТОВ «Нестле Україна».

На обґрунтування касаційної скарги щодо оскарження рішень судів попередніх інстанцій на підставі пункту 4 частини четвертої статті 328 КАС України, позивачем зазначено, що судами першої та апеляційної інстанцій не було взято до уваги та не надано належної оцінки первинним документам та договорам щодо продажу товарів контрагентам, по яким вказані товари безпосередньо перевозилися зазначеними у позовній заяві перевізниками. На думку ТОВ «ВПК-Україна», не дослідження таких обставин призвело до помилкового висновку судів попередніх інстанцій, що передача пального, яке надавалося перевізникам для перевезення власного товару позивача прирівняна до операції з продажу пального. Крім того, скаржник зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій не було досліджено того, що фізична передача пального перевізникам позивачем не здійснювалася. Водночас ТОВ «ВПК-Україна» передавало талони на пальне про що в графі журналів зазначалось номінал (літрів) та серія талона. З огляду на, що позивач не надавав фізично для перевізників пальне, а надавав лише талони на пальне, чого судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено та не надано оцінку чому надання талонів на пальне, на думку судів, є продажем підакцизних товарів. ТОВ «ВПК-Україна» зазначає, що згідно положень підпункту 3.2.4 договорів з перевізниками, наданих до суду, замовник зобов`язаний забезпечувати перевізника пальним в кількості, необхідній для виконання умов договору перевезення. Також позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій не досліджено первинні документи, зокрема платіжні документи на придбання пального ТОВ «ВПК-Україна», а також те, що відомості про вказане пальне були зазначені на рахунку 203 «Паливо» бухгалтерського обліку, а не на рахунку 282 «Товари в торгівлі», що свідчить про те, що пальне обліковувалося у бухгалтерському для власного використання, а не для продажу. Таким чином, пальне перебувало на балансі ТОВ «ВПК-Україна» і перевізники не могли розпоряджатися пальним на власний розсуд, оскільки отримували його для конкретно визначеної мети - перевезення вантажів позивача згідно умов договорів. На думку позивача, операції з передачі ТОВ «ВПК-Україна» талонів на пальне перевізникам не відповідають критеріям реалізації підакцизних товарів у розумінні ПК України, оскільки не відбувалося а ні відвантаження (фізичної передачі) пального, а ні переходу права розпорядження пальним до перевізників.

31 січня 2024 року до Верховного Суду надійшла справа № 460/13913/21.

Ухвалою Верховного Суду від 29 січня 2024 року касаційну скаргу ГУ ДПС у Рівненській області на ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року залишено без руху, у зв`язку з несплатою скаржником судового збору за подання касаційної скарги.

Ухвалою Верховного Суду від 19 лютого 2024 року відкрито касаційне провадження за скаргою ГУ ДПС у Рівненській області на ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року.

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині третій статті 328 КАС України та посилання скаржника у касаційній скарзі на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права.

Не погоджуючись з ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року про відмову у задоволенні заяви про виправлення описки в описовій та резолютивній частинах постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року, відповідач у скарзі зазначає, що остання прийнята судом апеляційної інстанції з порушенням статті 253 КАС України, а тому спросить її скасувати та постановити нову ухвалу, якою задовольнити заяву ГУ ДПС у Рівненській області про виправлення описок, очевидних арифметичних помилок, які допущені у зазначеній вище постанові.

Ухвалою Верховного Суду від 5 березня 2024 року розгляд справи за касаційними скаргами ТОВ «ВПК-Україна» та ГУ ДПС у Рівненській області призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Частиною першою статті 341 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.