ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 серпня 2026 року
м. Київ
справа № 320/23602/24
адміністративне провадження № К/990/46931/24
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А., Судді: Юрченко В.П., Яковенко М.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12.08.2024 (Суддя: Дудін С.О.),
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.10.2024 (Судді: Кобаль М.І., Бужак Н.П., Карпушова О.В.),
у справі №320/23602/24
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Системойлінженерінг»
до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИВ:
В травні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Системойлінженерінг» (далі - позивач, ТОВ «Системойлінженерінг») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, Західне МГУ ДПС) в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №375/33-00-07-01, яким позивачеві визначено до сплати загальну суму податку на прибуток в розмірі 14 608 909 грн (т. 1 а.с. 1-41).
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилався на неправомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та безпідставність висновків акта перевірки про заниження позивачем фінансового доходу на загальну суму 6 814 272,00 грн за операціями з дисконтування отриманої позики та завищення витрат на суму 74 346 333,00 грн за операціями згідно договорів про надання гарантій з огляду невідповідність висновкам акта перевірки фактичним обставинам, податковому законодавству і правилам бухгалтерського обліку.
Більш детальніше позивач посилався на те, що договори позики №1-DHL та №2/2019-BHL укладені з нерезидентами Компаніями BURISMA HOLDINGS LIMITED та DILORETIO HOLDINGS LTD зі ставками 2% та 7% річних і позики за вказаними договорами обраховані та отримані позивачем у 2019 році. Оскільки кредиторами виступали нерезиденти, для отримання інформації щодо умов потенційно зіставних операцій залучення позикового капіталу було використано інформаційну базу даних Cbonds з метою встановлення даних щодо умов залучення капіталу. При цьому позивач посилається на помилковість висновків відповідача щодо обрахунку сум дисконтування згідно означених вище договорів станом на 01.01.2021 за періоди 2020-2023 роки з огляду на наявну у позивача заборгованість з погашення кредитів за цими договорами. За доводами позивача, дохід у вигляді дисконту може застосовуватися лише у першому періоді (періоді отримання позики, яка підлягатиме дисконтуванню), а в подальших періодах відбувається амортизація цього дисконту, що в бухгалтерському обліку фактично є поступовим визнанням та відображенням витрат у вигляді відсотків. Вищенаведене за доводами позивача доводить безпідставність висновків відповідача щодо нарахування доходів від дисконтування на довгострокові грошові зобов`язання з позики у тих періодах, коли фактично повинно відбуватися визнання витрат від амортизації визнаного дисконту (нарахування відсотків).
Крім цього, позивач посилався на помилкове застосування в розрахунках дисконтування по договору №1-DIL від 22.02.2013, укладеного з нерезидентом BURISMA HOLDINGS LIMITED, ефективної ставки дисконтування на рівні 18%, яка відповідає ставці рефінансування НБУ в період з 01.01.2019 по 26.04.2019 з огляду на те, що така ставка використовується на внутрішньому ринку України і не є ефективною для кредитних запозичень за участі нерезидентів. Вищенаведене за доводами позивача свідчить про відсутність правових підстав для дисконтування кредитів за договорами №1-DHL та №2/2019-BHL, укладеними з нерезидентами Компаніями BURISMA HOLDINGS LIMITED та DILORETIO HOLDINGS LTD, враховуючи відповідність відсотків ринковій ставці у відповідних періодах за 2019-2023 роки.
Щодо висновків відповідача про заниження позивачем фінансових доходів за операціями з отримання гарантій, позивач пояснив, що між ним як принципалом та ТОВ «Фінанс Інвест Актив» як гарантом укладено договір про надання гарантії від 01.04.2022 №22-7ДГ, за умовами якого ТОВ «Фінанс Інвест Актив» зобов`язується гарантувати перед кредиторами виконання позивачем обов`язку щодо виконання договорів купівлі-продажу природного газу. На виконання означеного договору позивачу було надано послуги на суму 43 500 000,00 грн. Проте, відповідачем під час проведення перевірки не було визнано як підтверджені та пов`язані з господарською діяльністю позивача витрати по оплаті за цим договором по 6 із 8 виданих ТОВ «Фінанс Інвест Актив» гарантій кредиторам по виконанню позивачем обов`язку щодо виконання договорів купівлі-продажу природного газу. Позивач наголосив на наявність підстав для укладення означеного договору з огляду на необхідність забезпечення фінансових та репутаційних ризиків, оскільки договори постачання газу, які були предметом гарантії за договором №22-7ДГ від 01.04.2022, були укладені 22.02.2022, тобто за 2 дні до повномасштабного вторгнення окупаційних військ російської федерації на територію України. При цьому, місце видобування газу у Харківській області знаходилось у безпосередній близькості біля кордону з країною агресором. Отже за доводами позивача, зміст гарантій був узгоджений з кредиторами в усній формі, оригінали гарантій були надіслані ТОВ «Фінанс Інвест Актив» кредиторам, тому невизнання контролюючим органом 6 із 8 виданих гарантій за означеним договором при цілісності і неподільності отриманої послуги, вказує на суб`єктивні та необґрунтовані висновки відповідача, зафіксовані актом перевірки.
Також позивач зазначив про невизнання відповідачем 1 із 5 виданих в рамках договору від 03.10.2022 №22-9ДГ, укладеного з ТОВ «Фінанс Інвест Актив», гарантій, та 1 із 8 виданих в рамках договору від 01.07.2022 №4/1, укладеного позивачем з ТОВ «Фінансова компанія «Вестмінстер», гарантій, незважаючи на те, що договірні зобов`язання з видання гарантій кредиторам по виконанню позивачем обов`язку щодо виконання договорів купівлі-продажу природного газу є цілісними і неподільними, передбачають єдиний порядок і строк виконання та оплати.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12.08.2024, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.10.2024 позов задоволено (т. 4 а.с. 141-153, 225-246).
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій, надаючи оцінку правильності зафіксованих актом перевірки порушень (по епізоду дисконтування отриманої позики) керувались тим, що договори позики №1-DHL та №2/2019-BHL, укладені позивачем з нерезидентами - Компаніями BURISMA HOLDINGS LIMITED та DILORETIO HOLDINGS LTD зі ставками відсотків 2 та 7%, були обраховані позивачем у 2019 році. Оскільки кредиторами витупали нерезиденти, для отримання інформації щодо умов потенційно зіставних операцій залучення позикового капіталу позивачем використано інформаційну базу даних «Cbonds» в якій ринковий діапазон діючих у 2019 році ставок запозичення складав від 1,375% до 8%.
Однак відповідач здійснив розрахунок теперішньої вартості отриманої позивачем позики в іноземній валюті, застосувавши у формулі гривневий еквівалент суми позики по відношенню до долара США та Євро, без врахування процентної ставки в розмірі 2 та 7%, передбаченої в договорах позики, ігноруючи у розрахунках курсову різницю, коливання якої відбувалося з дня отримання позики і буде змінюватися до дня погашення позивачем позики. До того ж, податковим органом в акті перевірки не було здійснено розрахунків з урахуванням поденної зміни курсів, як і не надано суду нормативного обґрунтування застосування ним в межах спірних відносин щодо укладених позивачем з нерезидентами договорів позики в іноземній валюті формули визначення теперішньої вартості заборгованості із використанням середньої облікової ставки рефінансування НБУ, яка застосовується для розрахунків у національній валюті. Тоді, як важливою обставиною у даній справі є неврахування контролюючим органом передбаченої договорами позики сплати процентів (2% та 7%) за користування нею, у свою чергу питання відповідності договірної ставки процентів ринковій під час перевірки, відповідачем взагалі не досліджувалось. Отже за висновками судів, у разі якщо договірна ставка відповідає ринковій, то теперішня вартість заборгованості дорівнює номінальній, і в такому випадку дисконт за рахунок ринкових відсотків дорівнює нулю. Тоді, як враховуючи правову позицію, викладену Верховним Судом в постановах від 22.04.2021 у справі № 160/11301/19, від 28.04.2021 у справі № 640/13685/19, від 21.06.2023 у справі №640/9281/19, суди посилались і на те, що національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відтак, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.
Крім цього, переходячи до епізоду з гарантіями, а також враховуючи надані позивачем пояснення судами попередніх інстанцій встановлено, що укладення договору про надання гарантії кредиторам, з якими укладено, зокрема, договори купівлі-продажу природного газу, фактично направлено на забезпечення виконання своїх зобов`язань за договорами купівлі-продажу (приймаючи до уваги воєнний стан в країні з 24.02.2022). Отримання гарантій зумовлено необхідністю створення ділової репутації позивача (принципала), як конкурентоспроможного суб`єкта на ринку продажу природного газу. При цьому, за висновками судів, відсутність факту використання гарантій на користь кредиторів не може бути підставою для висновку про заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на прибуток до сплати у деклараціях з податку на прибуток, оскільки нездійснення гарантами на користь бенефіціарів гарантійних платежів не спростовує факту отримання позивачем відповідної гарантійної послуги, сутність якої полягає в наданні гарантії, а не у фактичному здійсненні платежів гарантом на користь кредитора.
До того ж, суди посилались і на те, що проведення взаєморозрахунків з кредиторами, відсутність претензій щодо невиконання умов договорів купівлі-продажу природного газу зі сторони контрагентів позивача не свідчать про недоцільність укладення договору про надання гарантії чи про його невиконання, оскільки такий договір націлений саме на забезпечення вимог кредиторів у випадку неможливості виконання позивачем зобов`язань за укладеними договорами купівлі-продажу природного газу. При цьому за висновками судів, укладення договору про надання гарантії не свідчить про неминучість виникнення умов, за яких гарант зобов`язаний буде вчинити дії по забезпеченню наданих ним гарантій, оскільки укладення такого договору направлено на попередження негативних наслідків у випадку їх виникнення, а не на обов`язкове їх виникнення.
Не погодившись з рішеннями судів, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, яку просив задовольнити, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову (т. 5 а.с. 1-11, 23-27).
Скаржником вказано підставами касаційного оскарження пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України, з посиланням на неправильне застосування вимог підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 34, пункт 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 32 "Фінансові інструменти: подання" (МСБО 32), Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка" (МСБО 39), МСФЗ 9 "Фінансові інструменти", МСБО 1 "Подання фінансової звітності", МСФЗ 7 "Фінансові інструменти" (по епізоду з дисконтуванням), та нерелевантність застосованої судом апеляційної інстанції практики Верховного Суду. Також здійснено посилання на неврахування судами попередніх інстанцій висновків, викладених в постанові Верховного Суду від 16.09.2024 у справі №620/5624/22 (відносно необхідності дисконтування позики за міжнародним правилом обліку).
Сервисы для юристов