Рішення та вимоги ДПІ, що ґрунтуються лише на письмових поясненнях «неоформленого» працівника, є противправними, оскільки фактично є припущеннями (ВС/КАС,№ 826/26179/15, 27.02.20)

Фабула судового акта: Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що ДПІ (відповідач) була проведена фактична перевірка з питань дотримання приватним підприємством (позивач) законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За її наслідками відповідачем була складена відповідна довідку, в якій зроблено висновок про порушення позивачем вимог пп. 164.2.1, 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, що призвело до заниження та несплати податку на доходи фізичних осіб у сумі 5 384,12 грн.; пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що призвело до заниження та несплати військового збору у сумі 558,50 грн.; п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 1 ч. 1 ст. 7, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження суми нарахувань по єдиному внеску на 15 042,76 грн. (а саме: за ставкою 36,8% - 13 702,31 грн., за ставкою 3,6% - 1 340,45 грн.).

В подальшому ДПІ прийняла два податкових повідомлення-рішення, яким збільшила суму грошового зобов`язання позивача по податку з доходів найманих працівників та з військового збору. ДПІ також сформувала вимогу про сплату боргу (недоїмки), якою приватному підприємству було визначено до сплати суму недоїмки по єдиному соціальному внеску у розмірі 15 042,76 грн., а також застосована штрафна санкція по єдиному внеску у розмірі 7 521,40 грн.

Як видно з судових рішень, такі висновки контролюючого органу мотивовані наступним: згідно наданого пояснення особа працювала на підприємстві на посаді кухаря впродовж періоду з 10.09.2014 по 31.05.2015. За вересень 2014 року вона отримала заробітну плату у розмірі 5 000 грн., за жовтень 2014 року - 7 750 грн., за листопад 2014 року - 7 500 грн., за грудень 2014 року - 3 500 грн., за січень 2015 року - 3 500 грн., за лютий 2015 року - 3 530 грн. Загальна сума доходу, отриманого особою складає 30 780 грн. Загальна сума оподатковуваного доходу названої особи становить 37 234,56 грн. Крім того, відповідно до пояснення від 09.07.2015, заборгованість з виплати заробітної плати на вказану дату складала 21 720 грн. На момент перевірки, виплачені цій особі кошти (заробітна плата) податком на доходи фізичних осіб та військовим збором не оподатковувалися, єдиний внесок на суму виплаченої заробітної плати не нараховувався та не утримувався. Також трудові відносини з найманим працівником не були оформлені належним чином.

Наведені обставини стали підставою для звернення підприємства до окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ДПІ, в якому позивач просив скасувати податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, та визнати протиправною та скасувати довідку фактичної перевірки.

Адміністративний суд позовні вимоги підприємства задовольнив частково, зазначивши про недоведеність правомірності та обґрунтованості прийнятих ДПІ спірних рішень, з чим погодився і Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, що розглянув касаційну скаргу ДПІ.

Аналізуючи постанову ВС/КАС, що пропонується увазі читачів, варто звернути увагу на наступні висновки касаційного суду.

Відповідно до пп. 162.1.3. ст. 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент. Пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що, податкові агенти щодо податку з доходів фізичних осіб зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та розділом IV цього Кодексу. Відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента по податку з доходів фізичних осіб є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно з пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Пп.пп. 168.1.1.-168.1.4 п. 168.1. ст. 168 ПК України передбачено, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 цього Кодексу.

П. 171.1 ст. 171 ПК України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Отже, позивач, як суб`єкт господарювання, який використовує найману працю, зобов'язаний утримувати з виплачуваної ним заробітної плати працівників податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, нараховувати на неї і сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, подавати податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку.

ВС/КАС зазначив, що в цій справі всі рішення та вимоги податкового органу прийнято на підставі того, що позивачем виплачено дохід працівнику без оформлення трудових відносин. Висновки податкового органу щодо виявлених порушень ґрунтуються лише на письмових поясненнях зазначеної особи, однак суми, вказані в акті не підтверджені, фактично ґрунтуються на припущеннях, що свідчить про протиправність нарахування податковим органом зобов'язань позивачу по податку на доходи фізичних осіб, військового збору та сум єдиного внеску. При цьому пояснення зазначеної особи фактично містять інформацію про вчинення позивачем певних дій (бездіяльності), які можуть характеризуватися як грубе порушення законодавства України про працю. Проте допустимих доказів вчинення роботодавцем відносно працівників порушення законодавства про працю податковим органом суду не надано. Отже, податковим органом не доведено склад податкового правопорушення.

ВС/КАС не дав відповіді на питання про те, якими саме доказами слід було підтвердити подібне податкове порушення. Однак суд першої інстанції намагався це зробити, зазначивши наступне - ДПІ всупереч процесуальних норм не було надано суду жодних належних документальних доказів на обґрунтування правомірності висновків акта фактичної перевірки (зокрема, відповідних первинних, розрахункових і звітних документів, пояснень та протоколів допиту по фактах допуску особи до роботи без укладання трудової угоди та отримання неофіційних сум доходів від позивача, тощо), тому факт порушення позивачем приписів Податкового кодексу України є недоведеним, у зв'язку з чим донарахування йому грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб і військового збору є протиправними.

Аналізуйте судовий акт: ДПІ не вправі визначити джерела погашення узгоджених платником податкових зобов'язань оскільки право визначати призначення платежу належить виключно платнику (ВС/КАС, справа №2а-664/11/1370, 07.08.18)

Неможливість проведення ДПІ зустрічної звірки не свідчить про порушення підприємством податкового законодавства, оскільки не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення спірних операцій (№804/8943/13-а, 17.01.18)

ДПІ не вправі перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб'єктами господарювання, які наділені самостійністю та дискрецією при виборі необхідних працівників (ВС/КАС, 806/1417/16, 14.03.19)

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 лютого 2020 року

Київ

справа №826/26179/15

адміністративне провадження №К/9901/4672/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2017 (суддя Аблов Є.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 (головуючий суддя Оксененко О.М., судді: Губська Л.В., Федотов І.В.) у справі № 826/26179/15 за позовом Приватного підприємства "Денресбуд" до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень,

УСТАНОВИВ:

ТОВ «Денресбуд» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві, в якому з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 № 0026661702/8, податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 № 0026651702/109, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.09.2015 № Ю-16 0024351702, рішення № 0028921702/52 від 01.12.2015 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, та визнати протиправною та скасувати довідку фактичної перевірки від 27.07.2015 № 96/26-56-17-02-09/38777219.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 червня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 8 листопада 2017 року, позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05.11.2015 № 0026661702/8 та № 0026651702/109. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.09.2015 № Ю-16 0024351702. Визнано протиправним та скасовано рішення за № 0028921702/52 від 01.12.2015 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з того, що податковим органом не доведена правомірність та обґрунтованість прийняття спірних рішень, у зв`язку з чим вони підлягають скасуванню.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. Доводи касаційної скарги аналогічні доводам апеляційної скарги.

Відзив від позивача на вказану касаційну скаргу до суду касаційної інстанції не надходив.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що ДПІ у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві проведена фактична перевірка з питань дотримання ПП «Денресбуд» законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено довідку від 27.07.2015 № 96/26-56-17-02-09/38777219, в якій зроблено висновок про порушення позивачем вимог пп. 164.2.1, 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, що призвело до заниження та несплати податку на доходи фізичних осіб у сумі 5 384,12 грн.; пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що призвело до заниження та несплати військового збору у сумі 558,50 грн.; п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 1 ч. 1 ст. 7, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження суми нарахувань по єдиному внеску на 15 042,76 грн. (а саме: за ставкою 36,8% - 13 702,31 грн., за ставкою 3,6% - 1 340,45 грн.).

13.08.2015 за результатами розгляду заперечень ПП «Денресбуд» на висновки довідки від 27.07.2015 № 96/26-56-17-02-09/38777219 текст такої довідки було відредаговано, шляхом перейменування довідки на акт.

17.08.2015 ДПІ у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві на підставі акта перевірки від 27.07.2015 № 96/26-56-17-02-09/38777219 прийняла наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0020951702/91 (форми «Р»), яким збільшила суму грошового зобов`язання позивача по податку з доходів найманих працівників (код платежу 11010100) на суму 8 645,98. (в тому числі 5 384,12 грн. - за основним платежем, 3 261,89 грн. - штрафні санкції);

- № 0020971702/6 (форми «Р»), яким збільшила суму грошового зобов`язання позивача з військового збору (код платежу 11011000) на суму 896,86 грн. (в тому числі 558,50 грн. - за основним платежем і 338,36 грн. - штрафні санкції).

В той самий день відповідач на підставі акта перевірки від 27.07.2015 № 96/26-56-17-02-09/38777219 сформував вимогу про сплату боргу (недоїмки) за № Ю-13 0020981702, якою ПП «Денресбуд» визначено до сплати суму недоїмки по єдиному соціальному внеску у розмірі 15 042,76 грн., а також виніс рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого внеску за № 00209901702/31, згідно якого до ПП «Денресбуд» відповідно до п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» застосована штрафна санкція по єдиному внеску у розмірі 7 521,40 грн.

За результатами процедури адміністративного оскарження в порядку ст. 56 Податкового кодексу України:

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 17.08.2015 № Ю-13 0020981702 та рішення про застосування штрафних санкцій від 17.08.2015 № 00209901702/31 були скасовані згідно з рішенням Головного управління ДФС у м. Києві від 24.09.2015 № 14668/10/26-15-10-08-16 про результати розгляду первинної скарги з підстав невідповідності форм вказаних рішень чинним формам, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449, та недотриманні ДПІ вимог пп. 3 п. 2 розд. VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої, наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449;

- податкове повідомлення-рішення від 17.08.2015 № 0020951702/91 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб скасоване в частині основного платежу на 793,07 грн. та в частині штрафних санкцій на 460,31 грн. згідно з рішення Державної фіскальної служби України від 27.10.2015 № 22566/6/99-99-10-01-03-15 про результати розгляду повторної скарги з підстави невірно встановленої суми виплаченої ОСОБА_1 заробітної плати;

- податкове повідомлення-рішення від 17.08.2015 № 0020971702/6 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору скасоване в частині основного платежу на 82,25 грн. та в частині штрафних санкцій на 47,91 грн. згідно з рішення Державної фіскальної служби України від 27.10.2015 № 22566/6/99-99-10-01-03-15 про результати розгляду повторної скарги з підстави невірно встановленої суми виплаченої ОСОБА_1 заробітної плати.

Не погоджуючись з вказаними рішеннями податкового органу позивач звернувся до суду про їх скасування.

За приписами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до підпункту 162.1.3. статті 162 Податкового кодексу України платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.

Підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що, податковий агент щодо податку з доходів фізичних осіб - це юридична особа (її філії, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або не грошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування резидента по податку з доходів фізичних осіб є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно з підпунктом 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Підпунктами 168.1.1. - 168.1.4 пункту 168.1. статті 168 Податкового кодексу України передбачено, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.

Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Пунктом 171.1 статті 171 Податкового кодексу України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Таким чином, позивач, як суб`єкт господарювання, який використовує найману працю, зобов`язаний утримувати з виплачуваної ним заробітної плати працівників податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, нараховувати на неї і сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, подавати податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку.

Як встановлено судами попередніх інстанції всі рішення та вимоги відповідача прийнято на підставі того, що позивачем виплачено дохід ОСОБА_1 без оформлення трудових відносин. Висновки податкового органу щодо виявлених порушень ґрунтуються лише на письмових поясненнях зазначеної особи, однак суми, вказані в акті не підтверджені, фактично ґрунтуються на припущеннях, що свідчить про протиправність нарахування податковим органом зобов`язань позивачу по податку на доходи фізичних осіб, військового збору та сум єдиного внеску.

Суди зазначили, що пояснення зазначеної особи фактично містять інформацію про вчинення позивачем певних дій (бездіяльності), які можуть характеризуватися як грубе порушення законодавства України про працю. Проте допустимих доказів вчинення роботодавцем відносно працівників порушення законодавства про працю податковим органом суду не надано.

Враховуючи наведене, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про визнання протиправними та скасування спірних рішень податкового органу, оскільки податковим органом не доведено склад податкового правопорушення.

Суд визнає, що судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а оскаржені судові рішення - без змін.

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.06.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.11.2017 у справі № 826/26179/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

В .П. Юрченко

І.А. Васильєва

С.С. Пасічник ,

Судді Верховного Суду