Додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язано із конкретною фізичною особою, створювати певні вигоди для неї, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів чи інших видах доходу (ВС/КАС,права № 808/3611/16,10.06.19)

Фабула судового акта: В цій справі судами було встановлено, що згідно належним чином схваленого колективного договору на 2015 - 2016 рік між адміністрацією і профспілковим комітетом дослідної станції Інституту сільського господарства Національної академії аграрних наук України (позивач), визначено забезпечити працівників, зайнятих на польових роботах, гарячим харчуванням на час проведення таких робіт за принципом «шведського столу».

Наведені обставини та практична реалізація позивачем зазначеного положення колективного договору і стали підставою для прийняття державною податковою інспекцією (ДПІ, відповідач) податкового повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 53 354,31 грн, штрафних (фінансових) санкцій у сумі 13 338,58 грн та пені у сумі 97 036,79 грн, яке оскаржувалось в адміністративному суді.

Позов був вирішений на користь позивача, що обумовило подання ДПІ касаційної скарги, в який відповідач зазначав, всупереч положень Податкового кодексу України вказані послуги харчування не були включені до загального оподатковуваного доходу працівників. Адже, суми вартості таких обідів у 2015-2016 роках з метою оподаткування повинні розглядатись як додаткове благо і входити до загального місячного оподатковуваного доходу працівників, який підлягає оподаткуванню податковим агентом - продавцем на загальних підставах в тому місяці, коли були отримані (нараховані). Відтак, за думкою скаржника, судами попередніх інстанцій порушено вимоги абз. «б» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду цю касаційну скаргу залишив без задоволення, а судові рішення – без змін, виходячи з того, що ДПІ не встановлено нарахування позивачем сум доходу у вигляді додаткового блага (чи включення таких сум до загального місячного (річного) доходу як інший дохід) за харчування кожному працівнику та такі суми не включалися до загальномісячного оподатковуваного доходу цих працівників, тобто об`єкт оподаткування та база оподаткування податком на доходи фізичних осіб відсутні.

За висновком ВС/КАС додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язано із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностях, послугах чи інших видах доходу. ДПІ під час визначення додаткового блага повинна обов`язково вказувати фізичну особу - платника податків, у якої це благо виникає, та період, у який це додаткове благо виникло.

Але ж в актах перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб, у яких виникло додаткове благо та податковий період, у який це додаткове благо виникло.

Таким чином донарахування податку на доходи фізичних осіб здійснено не шляхом визначення податку з доходу, отриманого конкретною фізичною особою, а з суми, на яку надано відповідачем обіди, сплаченої підприємством.

Такий підхід до визначення податкового зобов`язання не ґрунтується на нормах Податкового кодексу України.

ВС/КАС також нагадав, що відповідно до підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; у вигляді вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств.

Додатково до винятків, передбачених підпунктом «а» цього підпункту, не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а також кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для інвалідів, у тому числі які призначені для участі інвалідів в фізкультурно-реабілітаційних та спортивних заходах, лікарських та медико-відновлюваних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку - учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету та/або бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів.

Нажаль, в постанові ВС/КАС відсутній чіткий висновок про те, що рішення ДПІ також суперечить і наведеним приписам закону в частини невключення до оподатковуваного доходу додаткового блага, зумовленого виконанням платником податку трудової функції і відповідно до колективного договору. Втім, суд касаційної інстанції все ж звернув увагу на ці обставини.

Аналізуйте судовий акт: Боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про це, зобов'язаний сплатити до бюджету податки (ВАСУ у справі № К/800/5707/17, 06.09.17)

У власника нежитлової будівлі, яка за вимогами ДК 018-2000 належить до класу (код 1251) «Будівлі промислові» відсутні підстави для нарахування податку на нерухоме майно та обов'язок його сплати (справа № К/9901/1438/17, 31.01.18)

Скасовано податкові повідомлення-рішення податкового органу за якими було нараховано податок у вигляді додаткового блага без урахування зміни валюти кредитування (Київський окружний адміністративний суд 30.05.2017р. № 810/1285/17)

ВС/КАС:Прощена пеня не є додатковим благом, оскільки платником податку фактично не отримана, що обумовлює протиправність податкового повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов'язання зі сплати податку (ВС/КАС,№821/774/16,12.02.19)

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 червня 2019 року

Київ

справа № 808/3611/16

адміністративне провадження №К/9901/40126/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Пологівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25.04.2017 (суддя Татаринов Д.В.)

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 (судді Дурасова Ю.В., Щербак А.А., Баранник Н.П.)

у справі № 808/3611/16

за позовом Розівської дослідної станції Державної установи Інституту зернових культур Національної академії аграрних наук України

до Пологівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2017 року Розівська дослідна станція Державної установи Інституту зернових культур Національної академії аграрних наук України (далі - позивач, Розівська дослідна станція) звернулася до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Пологівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, Пологівська ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.11.2016 № 0005321304 про визначення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 53 354,31 грн, штрафних (фінансових) санкцій у сумі 13 338,58 грн та пені у сумі 97 036,79 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 25.04.2017, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017, позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального права, просив скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що підприємством фактично визнано, що харчування працівників здійснювалося, але всупереч положень Податкового кодексу України вказані послуги харчування не були включені до загального оподатковуваного доходу працівників. Суми вартості таких обідів у 2015-2016 роках з метою оподаткування розглядається як додаткове благо і входить до загального місячного оподатковуваного доходу працівників, яка підлягає оподаткуванню податковим агентом - продавцем на загальних підставах в тому місяці, коли були отримані (нараховані). Відтак, судами попередніх інстанцій порушено вимоги абз. «б» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України.

Позивач процесуальним правом надати заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлень № 644, № 641, № 643 від 06 жовтня 2016 року, виданих Пологівською об`єднаною державною податковою інспекцією ГУ ДФС у Запорізькій області, підпункту 20.1.4. пункту 20.1. статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України та відповідно до наказу Пологівської ОДПІ від 05 жовтня 2016 року №888, проведено позапланову виїзну документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 01 липня 2013 року по 30 червня 2016 року.

Перевірка проводилась уповноваженими особами відповідача з 06 жовтня 2016 року по 17 жовтня 2016 року.

За наслідками перевірки складено Акт № 1792/08-15-1400/00496722 від 24 жовтня 2016 року, за висновками якого встановлено порушення позивачем, зокрема, абзацу «б» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1, підпункту 168.1.2 пункту 168.1, статті 168. пункту 167.2 статті 176 Податкового кодексу України, що призвело до неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в сумі 53 354,31 грн., в тому числі за 2015 рік -34 818,01 грн., за 2016 рік - 18 536,29 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 09 листопада 2016 року № 0005321304, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 163 729,68 грн. з яких за податковим зобов`язанням в сумі 53 354,31 грн., за штрафними санкціями в сумі 13 338,58 грн. та нараховано суму пені 97 036,79 грн.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодилася колегія суддів суду апеляційної інстанції та погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з такого.

Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Абзацом «є» підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України зазначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.

Відповідно до підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; у вигляді вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств.

Додатково до винятків, передбачених підпунктом «а» цього підпункту, не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а також кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для інвалідів, у тому числі які призначені для участі інвалідів в фізкультурно-реабілітаційних та спортивних заходах, лікарських та медико-відновлюваних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку - учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету та/або бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів.

Платниками податку на доходи фізичних осіб відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 цього Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Отже, для нарахування вказаного виду податку податковим агентом необхідна персоніфікація отриманого доходу, тобто одержання доходу безпосередньо конкретним платником податку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно колективного договору на 2015 - 2016 рік між адміністрацією і профспілковим комітетом Розівської дослідної станції Інституту сільського господарства степової зони Національної академії аграрних наук України, який схвалений загальними зборами трудового колективу протокол №1 від 30 березня 2015 року, визначено забезпечити працівників, зайнятих на польових роботах, гарячим харчуванням на час проведення таких робіт за принципом «шведського столу».

При цьому, відповідачем в акті перевірки зазначено, що здійснювалось харчування працівників без складання списків з зазначенням кількості наданих обідів конкретним працівникам, що унеможливлює ідентифікувати конкретних осіб, яким надано послуги з харчування.

Розівською дослідною станцією Державної установи Інституту зернових культур Національної академії аграрних наук України надано лист від 13 жовтня 2016 року № б/н, в якому зазначено, що дійсно у 2015 - 2016 роках таких списків не існує, оскільки харчування працівників організовано за принципом «шведського столу».

З аналізу вказаних правових норм слідує, що додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язано із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностях, послугах чи інших видах доходу.

Відповідач під час визначення додаткового блага повинен обов`язково вказувати фізичну особу - платника податків, у якої це благо виникає, та період, у який це додаткове благо виникло.

Як встановлено матеріалами справи, в актах перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб, у яких виникло додаткове благо та податковий період, у який це додаткове благо виникло.

Донарахування податку на доходи фізичних осіб здійснено не шляхом визначення податку з доходу, отриманого конкретною фізичною особою, а з суми, на яку надано відповідачем обіди, сплаченої підприємством.

Такий підхід до визначення податкового зобов`язання податковим органом, як вірно зазначено судами попередніх інстанцій, не ґрунтується на нормах Податкового кодексу України.

Враховуючи те, що в межах даної справи податковим органом не встановлено нарахування позивачем сум доходу у вигляді додаткового блага (чи включення таких сум до загального місячного (річного) доходу як інший дохід) за харчування кожному працівнику та такі суми не включалися до загальномісячного оподатковуваного доходу цих працівників, то об`єкт оподаткування та база оподаткування податком на доходи фізичних осіб відсутні.

Крім того, судами встановлено, що відповідачем здійснено розрахунок пені по податку на доходи фізичних осіб до акту позапланової перевірки, однак, облікова ставка НБУ України, наведена у розрахунку, не відповідає нормативно закріпленій. Тобто, розмір пені розраховано з порушенням.

Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства,всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права,постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи.

Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій не встановлено.

Керуючись статтями 243 246 250 341 343 349 350 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Пологівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 25.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 у справі № 808/3611/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. Васильєва Судді: С.С. Пасічник В.П. Юрченко