У разі прощення процентів (анулювання), нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку (ВС/КАС у справі № 819/1181/17 від 14 січня 2021 р.)

Фабула судового акту: Актуальна позиція ВС стосовно визначення доходу, який вважається додатковим благом платника податків.

У цій справі позивач звернулась до суду з позовом до податкової інспекції про скасування податкових повідомлень-рішень.

Так, підставою прийняття податкових повідомлень-рішень стали висновки податківців, про те, що внаслідок прощення боргу позивачу, у останнього виник обов’язок щодо визначення та сплати зобов`язань з ПДФО.

ВС, серед іншого, було надано висновок щодо правового статусу процентів, які нараховані та прощені банком за умовами договору за користування кредитом для цілей оподатковування ПДФО.

Позиція ВС: Згідно з пп.163.1.1 та 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 ПК України об’єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абз. 2 п. 164.1 ст. 164 вказаного Кодексу загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За приписами пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо(крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній до 2 січня 2013 року, тобто на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Крім того, чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство обов`язок платника податків (боржника) щодо сплати податку з таких доходів та щодо їх відображення у річній податковій декларації на підставі абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України пов`язував також із настанням такої умови як повідомлення кредитором платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу.

Аналізуйте судовий акт: Наслідки порушення процедури прийняття податкового повідомлення-рішення на підставі акту перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального кодексу - фатальні для податкової (Сп. № 826/10279/14 )

Лист довільної форми до податкової з повідомленням про подання податкової звітності помилково не може вважатись податковою звітністю (ВС/КАС у справі № 520/1186/19 від 24.02.2020)

У випадку несвоєчасного відшкодування податку на додану вартість у платника податку виникає право вимоги щодо виплати пені за прострочення бюджетного відшкодування (ВС/КАС, № 825/2363/16, 28.02.20)

За відсутності доказів виконання ДПІ всіх дій, передбачених для встановлення місцезнаходження платника податків, анулювання реєстрації платника ПДВ є протиправним (ВС/КАС, №826/3221/16,03.04.20)

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2021 року

м. Київ

справа № 819/1181/17

адміністративне провадження № К/9901/16212/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області

на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2017 року (суддя Осташ А.В.)

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року (судді: Запотічний І.І., Довга О.І., Сапіга В.П.)

у справі за позовом ОСОБА_1

до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

ОСОБА_1 (надалі також - ОСОБА_1 , Позивач) звернулась до суду з позовом до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області (надалі також - Відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 13 червня 2017 року №0025581700, №0025611702.

Посилаючись на невідповідність оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Позивач зазначила те, що висновки Відповідача, викладені в акті перевірки, про необхідність сплати податку з доходів фізичних осіб є передчасним та сформованим без з`ясування всіх обставин, що є передумовами виникнення обов`язків звітування та сплати відповідного податку, зокрема, щодо відсутності в акті перевірки даних щодо списання основної суми кредитного боргу, а також щодо належного повідомлення про прощення (анулювання) боргу.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року, позов задоволено.

Скасовуючи оскаржувані індивідуальні акти, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що:

- акт перевірки не містить даних, які б свідчили про те, що суми боргу платника податку анульовані кредитором за його самостійним рішенням;

- в акті перевірки також відсутня інформація про розмір складових боргу - заборгованості зі сплати кредиту, відсотків, пені або штрафу;

- у ході розгляду справи Відповідачем не надано доказів, що підтверджують повідомлення Позивача про анулювання (прощення) заборгованості.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Позивач з доводами та вимогами скаржника у надісланому відзиві не погоджувався, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

За змістом обставин, встановлених судами попередніх інстанцій, Відповідачем проведено перевірку ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт перевірки від 9 лютого 2016 року №503/19-18-17-02-23/ НОМЕР_1 .

Згідно з висновками акта перевірки Позивачем порушено вимоги:

- підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, підпункту "в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) у зв`язку із не поданням податкової декларації про майновий стан і доходи, одержані у 2012 році, до Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області;

- пункту 57.1 статті 57, абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України у зв`язку із неперерахуванням до бюджету до 20 лютого 2013 року податку на доходи фізичних осіб за отримані у 2012 році доходи в сумі - 125 261,82 грн.

На підставі акта перевірки Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 13 червня 2016 року:

- №0025581700, яким ОСОБА_1 визначено суму грошового зобов`язання у розмірі 156 577,36 грн., у тому числі: за основним платежем - 125 261,89 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 31315,47 грн.;

- №0025611702, яким ОСОБА_1 визначено суму грошового зобов`язання у розмірі 170,00 грн штрафних (фінансових) санкцій.

Фактичною підставою прийняття вказаних індивідуальних актів стали висновки Відповідача, що внаслідок прощення ТОВ "АУЗ Факторинг" боргу за договорами Позивачу, у останнього виник обов`язок щодо подання звітності з податку на доходи фізичних осіб, а також щодо визначення та сплати зобов`язань з відповідного податку. Не вчинення відповідних дій ОСОБА_1 кваліфіковане податковим органом як правопорушення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі договору про відступлення прав вимоги від 18 вересня 2012 року №2 між ПАТ "Фольксбанк" та TOB "АУЗ Факторинг" право вимоги заборгованості ОСОБА_1 по кредитних договорах від 1 та 14 вересня 2008 року №KF51916 та №KF51494 відступлене TOB "АУЗ Факторинг".

В подальшому 12 грудня 2012 року між ОСОБА_1 та ТОВ "АУЗ Факторинг" укладено два договори про погашення заборгованості, згідно з пунктом 2.2 яких кредитор бере на себе зобов`язання звільнити ОСОБА_1 від обов`язку погашення залишку заборгованості по кредитних договорах.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)

У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами першої та апеляційної інстанцій, Відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій не вірно надано правову оцінку обставинам щодо повідомлення ТОВ "АУЗ Факторинг" ОСОБА_1 про факт прощення (анулювання) боргу.

3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала заперечення на касаційну скаргу)

У запереченні на касаційну скаргу Позивач посилається на те, що Відповідачем не доведено підтвердження виконання кредитором вимог, визначених підпунктом «д» пункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 вказаного Кодексу загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За приписами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній до 2 січня 2013 року, тобто на час виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною першою статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" від 09 квітня 2015 року № 321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв`язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Суд при розгляді цієї справи звертає увагу на наявність конкретної і послідовної практики Верховного Суду щодо застосування підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Так, аналогічний підхід вже був застосований Верховним Судом зокрема у постановах від 3 квітня 2020 року у справі №804/3102/15, від 25 червня 2020 року у справі №817/430/17, від 15 грудня 2020 року у справі №817/3471/14, від 1 квітня 2019 року у справі №820/4423/16.

Отже, при вирішенні цієї справи визначальним є встановлення і дослідження обставин щодо складових суми прощеного (анульованого) кредитором боргу, а також дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості й, відповідно, наявність у Позивача обов`язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

Зазначаючи, що акт перевірки не містить даних, які б свідчили про те, що суми боргу платника податку анульовані кредитором за його самостійним рішенням, а також інформації про розмір складових боргу - заборгованості зі сплати кредиту, відсотків, пені або штрафу, суди попередніх інстанцій не вжили активних дій щодо з`ясування цих обставин.

Згідно із матеріалами справи Відповідач вважав, що відповідний борг анульований за самостійним рішенням кредитора, та наполягав на тому, що кредитором прийнято рішення про прощення Позивачу основної суму борги.

При цьому в матеріалах справи містяться копії договорів (а.с.6-9) про погашення заборгованості, згідно з пунктами 1.1 яких заборгованість ОСОБА_1 складалась саме з основної суми боргу.

Натомість оцінка відповідних доводів Відповідача у взаємозв`язку із даними, що зазначені у договорах, та інших доказах (зокрема отриманих від кредитора) в контексті складових суми прощеного (анульованого) боргу та самостійного прийняття рішення про прощення заборгованості кредитором залишена поза увагою судів.

Крім того, суд повторно ацкцентує увагу на те, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство обов`язок платника податків (боржника) щодо сплати податку з таких доходів та щодо їх відображення у річній податковій декларації на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України пов`язував також із настанням такої умови як повідомлення кредитором платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу.

У постанові Верховного Суду від 28 грудня 2018 року у справі №804/1678/15 сформовано висновок про те, що конструкція абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) передбачає спосіб повідомлення платника податку про анулювання боргу шляхом надіслання відповідної інформації рекомендованим листом з повідомленням про вручення. При цьому, метою вказаної правової норми є повідомлення особи про наявність обов`язку сплати податку.

Разом з тим, зміст установлених судами попередніх інстанцій обставин не дає підстав вважати, що обставини щодо обізнаності/необізнаності про факт прощення заборгованості та про наявність у Позивача обов`язку щодо сплати податку внаслідок прощення боргу є встановленими, як цього вимагають положення процесуального законодавства.

Суди попередніх інстанцій, надавши оцінку повідомленню від 21 грудня 2012 року №10-3/41707 та списку відправлень від 5 листопада 2013 року, дійшли висновку, що ці докази не можуть вважатися належними доказами, що підтверджують повідомлення позивача про анулювання (прощення) заборгованості, оскільки на них міститься печатка ТОВ «Кредекс», проте ТОВ «АУЗ Факторинг» (який фактично був кредитором Позивача) змінив назву на ТОВ «Кредекс» лише з 28 квітня 2014 року.

Разом з тим, на копії списку відправлень від 5 листопада 2013 року (а.с. 66-67) не має відбитку печатки ТОВ «Кредекс», а відтак суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про те, що цей доказ не є належним.

Крім того, судами попередніх інстанцій також і не встановлено конкретного документа, який направлявся Позивачу згідно із цим списком; до того ж копія цього списку містить дані про направлення поштової кореспонденції ОСОБА_1 ТОВ «Кредекс фінанс».

Натомість в цьому аспекті судами попередніх інстанцій належність цього доказу для підтвердження обізнаності ОСОБА_1 про анулювання боргу та наявності обов`язку щодо сплати податку взагалі не оцінювалась.

Щодо повідомлення від 21 грудня 2012 року №10-3/41707, яке містить печатку ТОВ «Кредекс» (нова назва кредитора з 28 квітня 2014 року), то суди попередніх інстанцій, вважаючи його неналежним доказом, у судових рішеннях залишили поза увагою з`ясування змісту цього документа, а також доводи Відповідача про те, що відбиток печатки цього суб`єкта господарювання міститься на копії документа лише у зв`язку із оформленням кредитором Позивача, який змінив назву, копії цього документа для направлення його у відповідь на запит Відповідача.

Наведене вище вказує про те, що відповідні докази без належного обґрунтування судами попередніх інстанцій оцінені як такі, що не вказують про повідомлення ОСОБА_1 про необхідність сплати зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб внаслідок прийняття рішення про прощення кредиторської заборгованості.

Отже, ані судом першої інстанції, ані апеляційним судом не було належним чином встановлено обставин, що передують висновку про наявність у позивача обов`язку сплачувати відповідний податок, зокрема, не витребувано із банку відповідних документів, які б підтверджувати факт повідомлення (неповідомлення) позивача про прощення (анулювання) боргу, з дотриманням порядку якого пов`язується виникнення обов`язку боржника відображення такого доходу у річній податковій декларації та сплати відповідних податків (зборів), обов`язкових платежів.

За відсутності встановлення таких обставин касаційний суд позбавлений можливості сформулювати правовий висновок про правильність застосування судами вказаних норм податкового законодавства.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожному доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивуючи відхилення або врахування кожному доказу (групи доказів).

Частиною другою статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що письмові докази подаються в оригіналі або в належним чином засвідченої копії, якщо інше не визначено цим Законом. Якщо для вирішення спору має значення лише частина документа, подається засвідчений витяг з нього.

За змістом статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду наголошує, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.

Наведене вище свідчить про те, що рішення судів ухвалені з порушенням норм процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що в силу норм процесуального закону є підставою для скасування рішень та направлення справи на новий розгляд.

Визначені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду не надають Верховному Суду як суду касаційної інстанції повноважень щодо встановлення обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду, та дослідження доказів.

За наведеного Суд доходить висновку, що обставини справи досліджені не у повному обсязі, а тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.

Частиною другою статті 353 вказаного Кодексу передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 КАС України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 3 345 353 355 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 1 вересня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2017 року скасувати.

Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх