Повернутий контролюючому органу лист (ППР про визначення плати за землю для фізосіб) з відміткою пошти «за закінченням встановленого строку зберігання», все одно вважається врученим і підлягає сплаті (ВС КАС № 640/8096/19 від 23.09.2021 р.)

Фабула судового акту: При цьому - такий вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. Також, ВС КАС у цьому рішенні підтвердив безумовний обов‘язок платника податків (фізособи) повідомляти про зміну місця свого проживання шляхом направлення форми 5ДР.

ГУ ДФС області, після проведення камеральної перевірки з питань своєчасності сплати податкового зобов'язання - склала акт перевірки, де зафіксувала порушення орендарем пункту 287.5 статті 287 ПК (вже виключена) - тобто затримку граничного строку сплати узгодженого грошового зобов'язання з орендної плати за землю.

Встановлене порушення слугувало підставою для застосування до орендаря штрафу (у розмірі 20%) порушення встановленого строку сплати двох грошових зобов'язань.

Орендар, не погоджуючись із штрафами - звернулась до суду, з позовом до ГУ ДФС, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР про штраф) про застосування до неї штрафу. Так, позивачка посилалася на те, що податкове повідомлення-рішення було надіслане відповідачем на адресу, за якою вона не проживає та не зареєстрована, а тому підстав вважати його врученим - відсутні.

Судом першої інстанції (рішення якого залишено без змін апеляційним судом) - позов було задоволено частково - а саме, задоволено лише в частині, в якій податковий орган сам визнав помилковим певну суму штрафу. В іншій частині - в тому числі, щодо доводів про не вручення їй податкового повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов‘язання з оплати за землю (далі - ППР) - судом відмовлено. Суд встановив, що оспорюване ППР було надіслане ГУ ДФС на адресу позивачки відповідно до місця її реєстрації. Оскільки на повернутому ГУ ДФС поштовому відправленні було зазначено, що причиною його невручення позивачці було закінчення встановленого строку зберігання, суд зробив висновок, що вказане ППР було їй вручене.

Доводи позивачки про поінформування контролюючого органу щодо зміни податкової адреси в надісланих відповідачу листах - суд відхилив - з огляду на невідповідність такого способу визначення податкової адреси. Вона мала звернутись із заявою за формою 5 ДР про зміну даних і не після прийняття та направлення ППР.

Позивач подала касаційну скаргу. Проте і ВС КАС не підтримав заявлені нею доводи. Залишаючи попередні рішення без змін, ВС КАС вказав:

Пунктами 286.5 статті 286, 287.5 статті 287, 126.1 статті 126 ПК встановлено, що фізичну особу - землекористувача земельної ділянки на підставі відповідного договору оренди покладено обов'язок щодо сплати орендної плати за землю протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення про нарахування такого податку. Не сплачене у встановлений законом строк зобов'язання визнається сумою податкового боргу платника податків. При порушенні платником податків строку сплати до бюджету узгодженого грошового зобов`язання, зокрема з орендної плати за землю з фізичних осіб, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі, який залежить від кількості календарних днів затримки сплати (в даному випадку це 20%).

Відповідно до пункту 45.1 статті 45 ПК платник податків - фізична особа зобов`язана визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більш однієї адреси.

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (пункт 42.2 статті 42 ПК).

Згідно з абзацом 6 пункту 42.4 статті 42 ПК у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Згідно з пунктом 70.7 статті 70 ПК фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки, протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Цей порядок встановлено Наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 №822 «Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків». За ним процедура внесення змін до Державного реєстру та даних облікової картки пов`язується саме з виконанням фізичною особою як платником податків свого обов`язку щодо звернення до контролюючого органу із відповідною заявою за формою № 5ДР.

Отже у цій справі: Контролюючим органом сформовано ППР, яким визначено позивачці податкове зобов'язання з орендної плати за землю. Вказане податкове повідомлення-рішення було надіслано позивачці у червні 2018 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення за адресою місця її реєстрації. Проте у липні 2018 повернулося до місцевого управління ГУ ДФС як не вручене з відміткою поштового відділення «за закінченням встановленого строку зберігання».

Оскільки станом на дату направлення відповідачем податкового повідомлення-рішення позивачка не виконала обов`язок, встановлений пунктом 70.7 статті 70 ПК, підстав для ствердження, що контролюючий орган зобов`язаний був направити їй податкове повідомлення на адресу фактичного місця її реєстрації та проживання, немає.

Аналізуйте судовий акт: Вручення рекомендованого поштового відправлення передбачає встановлення особи одержувача та зазначення його прізвища (ВС/КАС у справі№ 580/6090/20 від 23.09.2021);

Для повернення апеляційної скарги, у випадку не усунення її недоліків - суду слід обов`язково встановити факт отримання скаржником ухвали про залишення без руху в паперовій формі. (ВС КАС справа № 522/3546/20 від 01.07.2021 р.);

У разі неналежного поінформування особи, яка притягається до відповідальності, уповноважена особа Держпраці не може розпочати розгляд справи. Саме лише надсилання повідомлення - не свідчить про поінформованість (ВС КАС справа №520/7901/19 );

Податковий обов'язок щодо сплати орендної плати за землю державної/комунальної власності лежить на орендарі, який визначений в договорі оренди і право користування якого зареєстровано в реєстрі речових прав (ВС КАС №400/1730/19 від 18.06.2021 р.)

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2021 року

м. Київ

справа № 640/8096/19

адміністративне провадження № К/9901/2908/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Київській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Київській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06.09.2019 (суддя Каракашьян С.К.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2019 (головуючий суддя Мельничук В.П., судді: Лічевецький І.О., Оксененко О.М.),

У С Т А Н О В И В:

У травні 2019 року ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивачка) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 про застосування до позивачки штрафу в розмірі 43485,69 грн за затримку на 136 та 42 календарних днів сплати узгодженого грошового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб у сумі 217'428,45 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивачка посилалася на те, що викладені в акті перевірки від 14.03.2019 №000854/10-36-56-06/ НОМЕР_1 висновки контролюючого органу про затримку сплати нею суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2018 рік, визначеного у податковому повідомленні-рішенні від 07.06.2018 №108083-5602-1008, є хибними, оскільки податкове повідомлення-рішення було надіслане відповідачем на адресу ( АДРЕСА_1 ), за якою вона не проживає та не зареєстрована, а тому підстави вважати його врученим у розумінні пункту 58.3 статті 58 Податкового кодексу України (далі - ПК) відсутні. Також ОСОБА_1 наголошувала на тому, що податкове повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 містить численні помилки, що свідчить про його неправомірність.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 06.09.2019 адміністративний позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 17.04.2019 №0035385606 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 12' 230,59 грн; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Задовольняючи позов в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 в частині застосування штрафу в сумі 12' 230,59 грн, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем визнано, що штрафні (фінансові) санкції в цьому розмірі застосовані безпідставно (помилково).

Висновок, що позов про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 в частині застосування штрафу в розмірі 31' 255,10грн не підлягає задоволенню, суд вмотивував встановленим фактом затримки з боку позивачки сплати визначеного у податковому повідомленні-рішенні від 07.06.2018 № 108083-5602-1008 узгодженого податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2018 рік. Суд встановив, що податкове повідомлення-рішення від 07.06.2018 № 108083-5602-1008 було надіслане ГУ ДФС на адресу позивачки відповідно до місця її реєстрації. Застосувавши норму абзацу 6 пункту 42.4 статті 42 ПК та врахувавши, що на повернутому 26.07.2018 року на адресу ГУ ДФС поштовому відправленні було зазначено, що причиною його невручення позивачці було закінчення встановленого строку зберігання, суд зробив висновок, що вказане податкове повідомлення-рішення було вручене позивачці 26.07.2018 року. Суд відхилив доводи позивачки про поінформування контролюючого органу щодо зміни податкової адреси в надісланих відповідачу листах з огляду на не відповідність такого способу визначення податкової адреси встановленій правовими нормами процедурі та звернення позивачки із заявою за формою 5 ДР про зміну даних (місця проживання/реєстрації), які вносяться до облікової картки, 19.12.2018 року, тобто після прийняття та направлення податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 № 108083-5602-1008.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 19.12.2019 за результатами апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову залишив рішення без змін.

ОСОБА_1 подала до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06.09.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2019, у якій просить скасувати зазначені судові рішення в частині відмови в позові та ухвалити в цій частині нове рішення про задоволення позову.

На обґрунтування вимог касаційної скарги позивачка посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме: статті 45, пунктів 56.18, 56.21 статті 56, пунктів 70.6, 70.7 статті 70, пункту 126.1 статті 126, пункту 286.5 статті 286 ПК, а також порушення норм процесуального права: частини першої статті 2, пунктів 2, 6 частини четвертої статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС). При цьому наводить такі доводи:

-суди попередніх інстанцій не врахували правової позиції щодо відмітки поштового відділення «за закінченням встановленого строку зберігання», викладеної в окремій ухвалі Верховного Суду від 23.01.2019 у справі № 761/15565/16-ц, за змістом якої положеннями законодавства не визначено відмітки «за закінченням встановленого строку зберігання» як причини невручення поштового відправлення. Така відмітка не розкриває причини, з якої вручення адресату рекомендованого листа виявилося неможливим (як-то: адресат відмовився від отримання повідомлення; адресат відсутній; адресата не виявлено за вказаною адресою), а лише вказує на причину повернення рекомендованого повідомлення і тому не є підставою для визнання факту належного повідомлення адресата;

-контролюючий орган не надав доказів, а судами попередніх інстанцій не встановлено факту направлення податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 на адресу позивачки як платника податків, визначену статтею 45 ПК, а саме -адресу місця реєстрації;

-неподання платником податків у відповідності до пункту 70.7 статті 70 ПК контролюючим органам відомостей про зміну даних, які вносяться до облікової картки, не нівелює визначеного пунктом 42.2 статті 42 ПК обов`язку відповідача надсилати податкове повідомлення-рішення за місцем проживання платника;

-відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки фізичної особи-платника податків, контролюючі органи отримують не тільки від платника податків, а й від органів державної реєстрації актів цивільного стану, органів внутрішніх справ, органів, що здійснюють реєстрацію фізичних осіб, у порядку, передбаченому пунктом 70.6 статті 70 ПК;

-незважаючи на повідомлення позивачкою в заяві за формою 5 ДР від 19.12.2018 про зміну адреси місця проживання, податкове повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 так само було надіслано на попередню адресу її реєстрації;

-відповідач порушив встановлене частиною першою статті 5 Закону України «Про інформацію» від 02.10.1992 № 2657-ХІІ право позивачки на інформацію, оскільки не направив податкове повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 за належною адресою. На отримане 01.10.2018 її звернення щодо направлення податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 на нову адресу її місця реєстрації ( АДРЕСА_2 ) відповідач відреагував лише листом від 02.11.2018 № 8184/10-36-56, що призвело до затягування строків сплати податкового зобов`язання, визначеного вказаним податковим повідомленням-рішенням, а також унеможливлювало реалізацію нею права на його оскарження;

-позивачка доводить, що суди попередніх інстанцій порушили норму пункту 56.21 статті 56 ПК, оскільки неоднозначне трактування її прав і обов`язків щодо способу повідомлення про зміну адреси, отримання податкового повідомлення-рішення давало суду підстави для вирішення справи на її користь.

Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення як безпідставну та необґрунтовану. Разом із відзивом на касаційну скаргу відповідач подав клопотання про процесуальну заміну ГУ ДФС його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Київській області.

У зв`язку з реорганізацію Державної фіскальної служби України шляхом поділу та створення Державної податкової служби України Суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ, як це встановлено пунктом 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивачки, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС проведено камеральну перевірку ОСОБА_1 з питань своєчасності сплати узгодженого податкового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за період з 24.09.2018 по 07.02.2019. За результатами заходу податкового контролю складено акт від 14.03.2019 №000854/10-36-56-06/ НОМЕР_1 (далі - акт перевірки).

Актом перевірки зафіксовано порушення позивачкою пункту 287.5 статті 287 ПК, яке полягало у затримці граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб у сумі 217' 428,45 грн.

Встановлене в акті перевірки порушення слугувало підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 про застосування до ОСОБА_1 на підставі статті 126 ПК штрафу (у розмірі 20%) в розмірі 43' 485,69 грн, в тому числі: 31' 255,10 грн - за сплату визначеного у податковому повідомленні-рішенні ГУ ДФС від 07.06.2018 №108083-5602-1008 податкового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2018 рік у сумі 156' 275,5 грн з порушенням встановленого строку на 136 календарних днів; 12' 230,59 грн - за сплату грошового зобов`язання в сумі 61' 152,95 грн з порушенням встановленого строку на 42 календарних дні.

Під час розгляду справи в суді першої інстанції відповідач вказав про помилкове застосування до позивачки штрафу в розмірі 12'230,59 грн, зумовлене технічними причинами в роботі ІТС «Податковий блок» - «Податковий аудит» при формуванні податкового повідомлення-рішення. Ці обставини слугували підставою для визнання відповідачем позову в частині вимог щодо штрафу в цьому розмірі.

Позивачкою оскаржено у касаційному порядку судові рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.04.2019 №0035385606 в частині застосування на підставі статті 126 ПК штрафу в розмірі 31' 255,10 грн за затримку сплати узгодженого грошового зобов`язання з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2018 рік у сумі 156' 275,5 грн, визначеного у податковому повідомленні-рішенні ГУ ДФС від 07.06.2018 №108083-5602-1008.

Згідно з пунктом 54.1 статті 54 ПК крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган (підпункт 54.3.3 пункт 54.3 статті 54 ПК).

Згідно з підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК плата за землю це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК, це юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Відповідно до пунктів 288.1, 288.2, 288.3 статті 288 ПК підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу (пункт 288.7 статті 288 ПК).

Відповідно до пункту 286.5 статті 286 ПК нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному статтею 58 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 287.5 статті 287 ПК податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.

Пунктом 126.1 статті 126 ПК встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Враховуючи викладене, на фізичну особу - землекористувача земельної ділянки на підставі відповідного договору оренди покладено обов`язок щодо сплати орендної плати за землю протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення про нарахування такого податку. Не сплачене у встановлений законом строк таке зобов`язання визнається сумою податкового боргу платника податків. При порушенні платником податків строку сплати до бюджету узгодженого грошового зобов`язання, зокрема з орендної плати за землю з фізичних осіб, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі, який залежить від кількості календарних днів затримки сплати.

У судовому процесі встановлено, що ОСОБА_1 є платником плати за землю у вигляді орендної плати на підставі укладеного з Ворзельською селищною радою (Орендодавець) договору від 30.09.2010 №041096600061 оренди земельної ділянки площею 0,6388 га, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 .

На виконання вимог пункту 286.5 статті 286 ПК контролюючим органом сформовано податкове повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008, яким визначено позивачці податкове зобов`язання з орендної плати за землю за 2016 рік в сумі 147' 429,70 грн (сплачено згідно з платіжним доручення від 21.09.2016 № 427097SB) та за 2018 рік - в сумі 156' 247,48 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення було надіслано контролюючим органом позивачці 15.06.2018 рекомендованим листом з повідомленням про вручення за адресою місця її реєстрації - АДРЕСА_1 .

Зазначене поштове відправлення 26.07.2018 повернулося до Ірпінського управління ГУ ДФС як не вручене з відміткою поштового відділення «за закінченням встановленого строку зберігання».

Відповідно до пункту 45.1 статті 45 ПК платник податків - фізична особа зобов`язана визначити свою податкову адресу.

Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більш однієї адреси.

Відповідно до пункту 70.1 статті 70 ПК центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр).

До облікової картки фізичної особи - платника податків та повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) вноситься інформація, зокрема про місце проживання, а для іноземних громадян - також громадянство (підпункт 70.2.4 пункт 70.2 статті 70 ПК).

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (пункт 42.2 статті 42 ПК).

Згідно з абзацом 6 пункту 42.4 статті 42 ПК у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Відповідно до абзаців 1-3 пункту 58.3 статті 58 ПК податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу. У такому самому порядку надсилаються податкові вимоги та рішення про результати розгляду скарг.

У разі коли пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення або податкові вимоги, або рішення про результати розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення або податкову вимогу, або рішення про результати розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога, або рішення про результати розгляду скарги вважаються врученими платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення.

Відповідно до пункту 3 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254 (далі - Порядок № 1204), податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи рекомендованим листом з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 Кодексу.

За змістом наведених положень надіслане контролюючим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків, яка відповідає даним Державного реєстру та облікової картки платника, вважається врученим також у разі неможливості вручення адресату такого відправлення після проставлення поштовим органом відповідної відмітки з датою та причиною невручення.

Як встановлено у судовому процесі та не заперечується позивачкою, станом на 15.06.2018 (дата направлення відповідачем ОСОБА_1 податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008) податковою адресою позивачки у Державному реєстрі та відповідно до облікових даних була адреса: АДРЕСА_1 .

Враховуючи встановлені судами попередніх інстанцій обставини, які не заперечуються позивачкою, що податкове повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 було надіслано відповідачем на адресу місця її реєстрації, вказану у Державному реєстрі та в обліковій картці ( АДРЕСА_1 ), у сукупності з фактом повернення вищезазначеного відправлення 26.07.2018 на адресу ГУ ДФС з відміткою поштового відділення «за закінченням встановленого строку зберігання», висновок судів, що податкове повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 вважається врученим ОСОБА_1 26.07.2018, відповідає правильному застосуванню норм пункту 42.4 статті 42, абзаців 2, 3 пункту 58.3 статті 58 ПК, пункту 3 Порядку № 1204.

З огляду на те, що вказаний акт індивідуальної дії позивачкою не оскаржений в адміністративному чи судовому порядку, а визначене у ньому податкове зобов`язання з орендної плати за землю за 2018 рік у сумі 156' 247,48 грн сплачене із пропуском визначеного пунктом 287.5 статті 287 ПК строку (що не заперечується сторонами у справі), висновок судів попередніх інстанцій про правомірне притягнення ОСОБА_1 до встановленої статтею 126 ПК відповідальності у вигляді штрафу за таку затримку сплати є обґрунтованою.

Доводи позивачки, викладені в касаційній скарзі, щодо неврахування судами правової позиції з приводу відмітки поштового відділення «за закінченням встановленого строку зберігання», викладеної в окремій ухвалі Верховного Суду від 23.01.2019 у справі №761/15565/16-ц, суд касаційної інстанцій вважає неприйнятними, оскільки частина п`ята статті 242 КАС зобов`язує суди при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховувати висновки щодо застосування норм права, викладені саме в постановах Верховного Суду, а не в окремих ухвалах.

Окрема ухвала суду як вид судового рішення за своєю правовою природою є процесуальним способом судового впливу (контролю) на конкретні виявлені під час судового розгляду та ухвалення судового рішення у певній справі порушення закону. Викладені в окремій ухвалі висновки суду щодо виконання певних вказівок для усунення причин та умов, які сприяли порушенню, спрямовані особам, яких вони стосуються, та не є обов`язковими для судів при вирішенні справ по суті.

Окрема ухвала від 23.01.2019, на яку посилається позивачка, стосується процесуального питання визначення факту належного повідомлення сторони у судовій справі.

Норми абзацу 6 пункту 42.4 статті 42 та абзацу 3 пункту 58.3 статті 58 ПК не встановлюють вичерпний перелік причин, з яких виявилося неможливим вручити поштове відправлення адресату, за наявності відмітки поштової служби щодо яких документ вважається врученим.

Проставлення відмітки поштової служби «за закінченням встановленого строку зберігання» із датою невручення/повернення на відповідному поштовому відправленні відповідає умовам норм абзацу 6 пункту 42.4 статті 42 та абзацу 3 пункту 58.3 статті 58 ПК, за яких таке відправлення вважається врученим.

З приводу посилань ОСОБА_1 на те, що визначені їй до сплати у податковому повідомленні-рішенні від 07.06.2018 №108083-5602-1008 податкові зобов`язання з орендної плати за землю у сумі 156' 247,48 грн не можуть вважатися узгодженими з огляду на помилковість визначення їй податкових зобов`язань у цьому ж податковому повідомленні-рішенні в сумі 61' 152,95 грн, суд касаційної інстанції зазначає таке.

Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Скарга, подана із дотриманням строків, визначених пунктом 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою (пункт 56.15 статті 56 ПК).

Згідно з пунктом 56.17 статті 56 ПК день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків.

Відповідно до абзацу 4 пункту 56.18 статті 56 ПК при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Таким чином, узгодження визначеної контролюючим органом суми грошового зобов`язання у податковому повідомленні-рішенні залежить від факту оскарження останнього платником податків в адміністративному чи судовому порядку. Платник податків має право оскаржити податкове повідомлення-рішення повністю або в певній частині визначених грошових зобов`язань. Так само, контролюючий орган (за наслідками адміністративного оскарження) або суд (за наслідками судового оскарження) може прийняти рішення про часткове задоволення скарги та скасування оскаржуваного акта індивідуальної дії в певній частині нарахувань.

Відтак, визнана відповідачем у судовому процесі помилка щодо 61' 152,95 грн в сумі визначеного в податковому повідомленні-рішенні від 07.06.2018 №108083-5602-1008 податкового зобов`язання, не впливає на факт узгодження податкового зобов`язання в решті визначеної суми.

Відхиляючи доводи позивачки щодо направлення відповідачем податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 на адресу, за якою вона станом на дату направлення не була зареєстрована та не проживала, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що згідно з пунктом 70.7 статті 70 ПК фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Оскільки станом на дату направлення відповідачем податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008 позивачка не виконала обов`язок, встановлений пунктом 70.7 статті 70 ПК, підстав для ствердження, що контролюючий орган зобов`язаний був направити їй податкове повідомлення на адресу фактичного місця її реєстрації та проживання, немає.

Наказом Міністерства фінансів України від 29.09.2017 №822 затверджено Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків (зареєстроване в Міністерстві юстиції України 25.10.2017 за № 1306/31174) (далі - Положення № 822).

Розділом IX Положення №822 регламентовано порядок подання заяви про зміну даних, які вносяться до облікової картки та повідомлення.

Згідно з пунктом 1 розділу IX Положення №822 фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання заяви за формою №5ДР (додаток 12) або заяви за формою №5ДРП (додаток 13) відповідно.

Пунктом 4 розділу IX Положення №822 передбачено, що внесення змін до Державного реєстру та окремого реєстру Державного реєстру здійснюється протягом трьох робочих днів від дня подання фізичною особою заяви за формою №5ДР або заяви за формою № 5ДРП до контролюючого органу за своєю податковою адресою (місцем проживання). У разі звернення до будь-якого контролюючого органу строк внесення змін до Державного реєстру може бути продовжено до п`яти робочих днів.

З огляду на викладене, процедура внесення змін до Державного реєстру та даних облікової картки пов`язується саме з виконанням фізичною особою як платником податків свого обов`язку щодо звернення до контролюючого органу із відповідною заявою за формою № 5ДР.

Вищенаведене спростовує посилання позивачки на те, що контролюючий орган отримує відомості про факт зміни даних, які вносяться до облікової картки фізичної особи-платника податків, від органів державної реєстрації актів цивільного стану, органів внутрішніх справ, органів, що здійснюють реєстрацію фізичних осіб, а не тільки від самого платника податків.

При вирішенні справи судами попередніх інстанцій застосовано норми Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.12.2013 №779, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.12.2013 за №2211/27743, яке втратило чинність 21.11.2017, тобто станом на момент виникнення спірних правовідносин не було чинним. Однак, це не призвело до неправильного вирішення справи та викладення висновків, які б суперечили чинному Положенню №822.

У цьому контексті суд касаційної інстанції також звертає увагу на те, що визначене пунктом 42.2 статті 42, абзацом 1 пункту 58.3 статті 58 ПК правило щодо надсилання контролюючим органом податкового повідомлення-рішення на податкову адресу платника податків, яка міститься в даних облікової картки, покликане спонукати платника належним чином дотримуватися виконання процедури внесення змін до даних облікової карти.

Доводи позивачки про те, що навіть після подання нею заяви за формою 5 ДР 19.12.2018 контролюючий орган продовжував надсилати кореспонденцію на попередню адресу її місця проживання, суд касаційної інстанції відхиляє, оскільки такі обставини не входять до предмету доказування у цій справі. Факт дотримання/недотримання відповідачем порядку листування з ОСОБА_1 після 19.12.2018 не впливає на належність направлення податкового повідомлення-рішення від 07.06.2018 №108083-5602-1008.

Позивачка також посилалася на необхідність застосування у спірних правовідносинах пункту 56.21 статті 56 ПК, відповідно до якого у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Враховуючи, що норми пункту 42.4 статті 42, пункту 58.3 статті 58, пункту 70.7 статті 70, пункту 126.1 статті 126, пункту 287.5 статті 287 ПК не припускають множинного трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, доводи позивачки про неправильне застосування (не застосування) судами попередніх інстанцій норми пункту 56.21 статті 56 ПК судом касаційної інстанції відхиляються.

Судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог відповідають правильному застосуванню норм матеріального права та ґрунтуються на повному та всебічному встановленні обставин у справі.

Ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в цій частині відповідають вимогам частин першої - третьої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення.

Доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо підстав відмови в задоволенні позовних вимог в зазначеній вище частині.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись пунктом статтями 52 341 343 349 350 355 356 359 КАС, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06.09.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2019 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.М. Яковенко