При визначенні сум податкових зобов'язань податковий орган лише використовує дані щодо нормативно грошової оцінки земель, що містяться у відповідних витягах, і самостіно їх не визначає (ВС/КАС,№826/11184/17, 23.10.18)

Фабула судового акта: Податковим органом (відповідач) проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю (Товариство,позивач) з підстав дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні сум податкових зобов'язань з земельного податку за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року, про що складено відповідний акт.

Перевіркою встановлено порушення Товариством вимог пункту 271.1 статті 271, пункту 286.1 статті 286, пункту 289.1. статті 289 Податкового кодексу України - заниження земельного податку на 1 474 031,20 грн. за 2016 рік. На підставі акта перевірки податковим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким збільшено Товариству на 1842539,00 грн. суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб, у тому числі на 1 474 031,20 грн за податковими зобов'язаннями та на 368 507,80 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідач податкове правопорушення доводив тим, що грошову оцінку земельних ділянок, що є у власності Товариства, мало бути визначено на підставі коефіцієнту функціонального використання Кф - 2,5 (землі комерційного призначення), а не - 0, 5 (землі, зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво).

Втім, судами попередніх інстанцій, що вирішили справу на користь Товариства, було встановлено, що враховуючи зміну базу оподаткування в результаті поділу земельних ділянок, Товариство зверталось до територіального органу Держгеокадастру з запитом про видачу Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, який і видав Товариству Витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на 01 січня 2016 року, в яких застосовано коефіцієнт функціонального використання Кф=0,5.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду погодився з висновком судів попередніх інстанцій про безпідставність збільшення податковим органом Товариству податкового зобов'язання, оскільки сума земельного податку за уточнюючою податковою декларацією розрахована позивачем на підставі зазначених Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної, в яких застосовано коефіцієнт функціонального використання Кф=0,5, які є належними та допустимими доказами для визначення бази оподаткування земельним податком в розумінні статей 73, 74 Кодексу адміністративного судочинства України.

При цьому ВС/КАС сформував правовий висновок наступного змісту. Аналізі норм Податкового кодексу України, Земельного кодексу України та Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 свідчить про те, що визначення нормативно грошової оцінки земель є виключною компетенцією органів Держземагентства. Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, лише використовує дані щодо нормативно грошової оцінки земель, що містяться у витягах з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель при визначенні сум податкових зобов'язань платникам податків.

Варто звернути увагу також і висновок про те, що доводи податкового органу щодо відображення в поданій Товариством уточнюючій декларації з земельного податку кадастрових номерів, дат, номерів державної реєстрації прав власності на земельні ділянки, які станом на дату подачі уточнюючої декларації не існують внаслідок їх зміни, є неприйнятними з огляду на те, що саме по собі кадастрові номери не є елементом обчислення бази оподаткування або іншим елементом визначення податку.

Аналізуйте судовий акт: Розмір орендної плати регулюється виключно договором оренди землі, тому ЛИШЕ зміна індексації нормативної грошової оцінки ділянки не створює додаткових податкових зобов’язань для орендаря (ВС/КАС, №813/3819/17, від 20 червня 2018 р.)

Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки не є рішенням суб'єкта владних повноважень, а відтак, не може бути предметом судового оскарження (ВС/КАС, справа №814/789/17, 12.11.18)

Функціональне використання земельної ділянки свідчить про вид економічної діяльності для якого така використовується, та є одним з критеріїв встановлення ставки земельного податку (ВС/КАСсправа №808/2359/13-а, 08.08.18)

Рішенням міської ради з метою конкретизації Типового договору оренди землі може бути затверджений зразок договору оренди землі, що є обов'язковим для виконання (ВС/КГС,справа № 908/2098/17, 11.07.18)

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

23 жовтня 2018 року

справа № 826/11184/17

адміністративне провадження № К/9901/61509/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 травня 2018 року у складі судді Григоровича П.О. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2018 року у складі колегії суддів Бабенка К.А., Літвіної Н.М., Сорочка Є.О. у справі № 826/11184/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Смена» до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У вересні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Смена» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення податкового органу від 28 серпня 2017 року № 0002881400, яким Товариству збільшено суму грошового зобов'язання з земельного податку з юридичних осіб на 1842539 грн 00 коп., з яких за податковими зобов'язаннями 1474031,2 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 368507,8 грн, з мотивів безпідставності його прийняття.

15 травня 2018 року рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2018 року, позов Товариства задоволений, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2017 року № 0002881400.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій проаналізували положення пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України, яка визначає базу оподаткування земельним податком, якою є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, положення частини 5 статті 201 Земельного кодексу України, пункту 21 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 pоку, здійснили висновок про те, що виключно органи Держземагентства наділені повноваженнями визначати нормативно грошову оцінку земель, в той час як контролюючі органи не наділені компетенцією перебирати на себе зазначені повноваження Держземагентства. За позицією судів попередніх інстанцій, помилковими є доводи податкового органу щодо заниження позивачем земельного податку за 2016 рік на суму 1 474 031,20 грн та необхідності застосування коефіцієнту функціонального використання - 2,5, який серед іншого враховується при обчисленні нормативно грошової оцінки земельної ділянки.

У вересні 2018 року відповідач подав касаційну скаргу на судові рішення судів попередніх інстанцій, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

Касаційна скарга податкового органу утримує чотири групи доводів.

По-перше, відповідач вважає, що з 01 січня 2016 року позивач не мав права зменшувати базу оподаткування, оскільки Кф 0,5 застосовується при умові, коли землі, зайняті поточним будівництвом та одночасно відведені під майбутнє будівництво, при цьому Товариством цих умов не дотримано, оскільки на земельних ділянках ще планується будівництво.

По-друге, відповідач вказує на те, що витяг з технічної документації про Кф у розмірі 0,5 сформований 27 травня 2017 року, а тому з урахуванням положень пункту 284.2 статті 284, пункту 286.4 статті 286, пунктів 30.1, 30.3, 30.9 статті 30 Податкового кодексу України, є неправильним застосовувати Кф 0,5 з 01 січня 2016 року.

По-третє, податковий орган зазначає, що в ході перевірки встановлено неправильне відображення в поданій Товариством уточнюючій декларації з земельного податку кадастрових номерів, дат, номерів державної реєстрації прав власності на земельні ділянки, тобто тих, які станом на дату подачі уточнюючої декларації не існують.

По-четверте, відповідач посилається на відповідь Управління архітектури та містобудування Чернігівської міської ради отриману на лист податкового органу від 10 липня 2017 року, в якій зазначено, що Товариством в період з 01 січня 2016 року по 10 липня 2017 року не надавались містобудівні умови та обмеження для розширення ТРЦ «Голлівуд», що свідчить про відсутність документів, які утримують інформацію про те, що на спірних земельних ділянках буде щось будуватись або вже будується.

18 вересня 2018 року ухвалою Верховного Суду відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу, витребувано справу № 826/11184/17 з суду першої інстанції.

27 вересня 2018 року справа № 826/11184/17 надійшла на адресу Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суд здійснює касаційний перегляд постанови суду апеляційної інстанції з урахуванням положень статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

Податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з підстав дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні сум податкових зобов'язань з земельного податку за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року, про що складено акт від 07 серпня 2017 року № 419/14/38918728 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення Товариством вимог пункту 271.1 статті 271, пункту 286.1 статті 286, пункту 289.1. статті 289 Податкового кодексу України - заниження земельного податку на 1 474 031,20 грн. за 2016 рік.

28 серпня 2017 року на підставі акта перевірки згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 271.1 статті 271, пунктом 286.1 статті 286, пунктом 289.1 статті 289 Податкового кодексу України податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0002881400, яким збільшено Товариству на 1842539,00 грн. суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб, у тому числі на 1474031,20 грн. за податковими зобов'язаннями та на 368507,80 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідач податкове правопорушення доводить тим, що грошову оцінку земельних ділянок площами 0,7402 га, 1,2933 га, 2,0693 га, що є у власності Товариства, мало бути визначено на підставі коефіцієнту функціонального використання Кф - 2,5 (землі комерційного призначення), а не - 0,5 (землі, зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво).

Судами попередніх інстанцій також установлено, що позивач є власником земельних ділянок на вулиці 77 Гвардійської дивізії, 1, 1А у місті Чернігові, загальною площею 10,1687 га, що підтверджується Витягами з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності.

З метою розширення торгівельного комплексу, за його замовленням, Приватним підприємством «Гео Граф» розроблено Генеральний план розширення торгівельного комплексу по вул. 77 Гвардійської дивізії (колишня назва Проектна), 1 у м. Чернігові на земельній ділянці з улаштуванням автономного джерела теплопостачання, який 23 травня 2016 року погоджено з Головним архітектором м. Чернігова для подальшої розробки. Оскільки на належних Товариству земельних ділянках вже існували об'єкти нерухомості, з метою уточнення меж та складу угідь земельної ділянки, дані про які містяться у правовстановлюючих документах та у Державному земельному кадастрі, в травні 2016 року ПП «Гео Граф» розроблено Технічну документацію із землеустрою щодо інвентаризації земель позивача, які розташовані по вул. 77 Гвардійської дивізії, 1, 1А у місті Чернігові.

Технічну документацію передано розробником - ПП «Гео Граф» до Управління Держгеокадастру у Чернігівському районі Чернігівської області, що підтверджується Актом прийому - передачі документації від 27 травня 2016 року. В результаті проведеної ПП «Гео Граф» інвентаризації, уточнено межі та площу земельних ділянок, розташованих по вул. 77 Гвардійської дивізії, 1, 1А у місті Чернігові та визначено, що їх загальна площа становить 10,1687 га (складається з земельних ділянок площею 0,1852 га, 0,1688 га, 2,0693 га, 4,4448 га, 3,3006 га), з них: землі під громадською забудовою пл. 6,0659 га; землі, зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво (будівництво на яких розпочато) пл. 4,1028 га (складаються з земельних ділянок площею 2,0693 га, 1,2933 га, 0,7402 га).

27 травня 2016 року технічну документацію із землеустрою щодо інвентаризації земель позивача, розташованих по вул. 77 Гвардійської дивізії, 1, 1А у місті Чернігові погоджено Управлінням Держгеокадастру у Чернігівському районі Чернігівської області.

За результатом інвентаризації уточнено також функціональне використання земельних ділянок площею 1,2933 га; 0,7402 га; 2,0693 га, за яким їх віднесено до земель, зайнятих поточним будівництвом та відведених під майбутнє будівництво, у зв'язку з чим внесено зміни до Державного земельного кадастру.

При вирішенні питання щодо правильності застосування норм матеріального права до спірних правовідносин Верховний Суд виходить з наступного.

Згідно з пунктом 271.1 статті 271 Податкового кодексу України базою оподаткування земельним податком є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації.

Частиною п'ятою статті 201 Земельного кодексу України визначено, що грошова оцінка земельних ділянок проводиться за методикою, яка затверджується Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 21 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 pоку встановлено, що дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держземагентства за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує семи робочих днів з дати надходження відповідної заяви.

Цим пунктом Методики визначено, що одним з множників у формулі, за якою визначається нормативно грошова оцінка земельної ділянки, є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.

Висновуючись на аналізі норм Податкового кодексу України Земельного кодексу України та Методики, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що визначення нормативно грошової оцінки земель є виключною компетенцією органів Держземагентства. Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, лише використовує дані щодо нормативно грошової оцінки земель, що містяться у витягах з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель при визначенні сум податкових зобов'язань платникам податків.

Як правильно встановлено судами попередніх інстанцій, механізм визначення нормативної грошової оцінки земель був врегульований Порядком нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів від 27 січня 2006 року №18/15/21/11, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 05 квітня 2006 року за № 388/12262, який діяв до 30 грудня 2016 року.

Згідно вказаного Порядку, до земель, зайнятих поточним будівництвом та відведених під майбутнє будівництво застосовується коефіцієнт функціонального використання Кф-0,5.

Суди попередніх інстанцій установили, що у зв'язку з проведеною інвентаризацією земельних ділянок, враховуючи, що в результаті поділу було змінено базу оподаткування, Товариство зверталось до територіального органу Держгеокадастру з запитом про видачу Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок в місті Чернігові по вулиці 77 Гвардійської дивізії, 1, 1 А.

27 травня 2016 року Управлінням Держгеокадастру у Чернігівському районі видано Товариству Витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на 01 січня 2016 року, термін дії 01 січня 2017 року, в яких застосовано коефіцієнт функціонального використання Кф=0,5.

Відповідно до пункту 286.1. статті 286 Податкового кодексу України, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 286.2 цієї статті передбачено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативно-грошової оцінки землі.

За положеннями абзацу 2 пункту 286.4 статті 286 Податкового кодексу України у разі зміни протягом року об'єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

Суди попередніх інстанцій установили, що у зв'язку із зміною бази оподаткування, обумовленою зміною Кф, Товариством подано до контролюючого органу уточнюючу податкову декларацію № 9099310030 по земельному податку за 2016 рік від 15 червня 2016 pоку, в якій зазначено, що сума земельного податку, яка підлягає сплаті за даними платника (колонка 3) складає 3 377 986,03 грн. (сума земельного податку за місяць 218498,84 грн.), чим, на думку податкового органу, занижено земельний податок за 2016 рік на суму 1 474 031,20 грн.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про безпідставність збільшення податковим органом Товариству податкового зобов'язання, оскільки сума земельного податку за уточнюючою податковою декларацією розрахована позивачем на підставі Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на 01 січня 2016 року, термін дії 01 січня 2017 року, в яких застосовано коефіцієнт функціонального використання Кф=0,5, які є належними та допустимими доказами для визначення бази оподаткування земельним податком в розумінні статей 73 74 Кодексу адміністративного судочинства України.

Посилання податкового органу на порушення застосування позивачем податкової пільги в розумінні статті 30 Податкового кодексу України є неприйнятними, з огляду на відсутність пільги в межах спірних відносин, оскільки спірним між сторонами є коефіцієнт Кф, який сам по собі є складовою нормативної грошової оцінки землі як бази обчислення земельного податку.

Доводи податкового органу щодо відображення в поданій Товариством уточнюючій декларації з земельного податку кадастрових номерів, дат, номерів державної реєстрації прав власності на земельні ділянки, які станом на дату подачі уточнюючої декларації не існують внаслідок їх зміни є неприйнятними з огляду на те, що саме по собі кадастрові номери не є елементом обчислення бази оподаткування або іншим елементом визначення податку, а також на те, що здійснений судами попередніх інстанцій взаємний зв'язок доказів у їх сукупності відповідно до частини третьої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, дозволяє встановити об'єкт оподаткування.

Посилання податкового органу на положення пункту 286.4 статті 286 Податкового кодексу України в частині недотримання порядку та строку подання позивачем як платником податку податкової декларації внаслідок зміни протягом року бази оподаткування, Суд позбавлений можливості прийняти з огляду на те, що серед норм, покладених в основу збільшення суми грошового зобов'язання спірним податковим повідомленням-рішенням норми цього пункту не зазначені, тобто не є підставою прийняття спірного акту індивідуальної дії, що унеможливлює посилання податкового органу як суб'єкта владних повноважень на ці норми під час судового розгляду відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судами попередніх інстанцій обґрунтовано відхилені доводи відповідача стосовно відсутності об'єктів незавершеного будівництва за адресою: м. Чернігів, вул. 77 Гвардійської дивізії, 1, починаючи з 23 липня 2015 року з посиланням на лист Управління державного архітектурно-будівельного контролю Чернігівської міської ради від 24 лютого 2017 року №01-05/36, оскільки визначення цільового призначення та/або цільового використання земельної ділянки знаходиться поза межами повноважень податкового органу, а база оподаткування земельним податком не залежить від цільового використання земельної ділянки.

Відтак, Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що Товариством правильно визначені податкові зобов'язання з земельного податку з юридичних осіб за 2016 рік в уточнюючих податкових деклараціях на підставі Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, сформованих Управлінням Держгеокадастру у Чернігівському районі, що свідчить про безпідставність збільшення податковим органом податкового зобов'язання з цього податку та відповідно протиправність спірного податкового повідомлення-рішення.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 341 343 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 травня 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2018 року у справі № 826/11184/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер