ПОСТАНОВА

Іменем України

09 червня 2020 року

м. Київ

справа №826/18290/15

касаційні провадження №К/9901/26931/18

№К/9901/26933/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

за участю секретаря Жидецької В.В.

представника позивача - Тіняєвої В.А.

представника відповідача - Норця В.М.

розглянув у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційні скарги Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» та Офісу великих платників податків ДФС на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 (суддя Кузьменко В.А.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 (головуючий суддя - Губська О.А.; судді: Парінов А.Б., Беспалов О.О.) у справі № 826/18290/15 за позовом Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень,

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Укртелеком» звернулось до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0000924201, від 01.07.2015 № 0000954201, від 01.07.2015 № 0000964201, від 01.07.2015 № 0000974201, від 01.07.2015 № 0001004201, від 01.07.2015 № 0001024201, від 01.07.2015 № 0001034201, від 01.07.2015 № 0001044201, від 01.07.2015 № 0001054201, від 01.07.2015 № 0001064201, від 01.07.2015 № 0001074201, від 01.07.2015 № 0001084201, від 01.07.2015 № 0001094201 та рішення від 01.07.2015 № 0000944201 про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 13.06.2016 адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000924201, від 01.07.2015 № 0000954201, від 01.07.2015 № 0000964201 та рішення від 01.07.2015 № 0000944201 про застосування штрафних (фінансових) санкцій. В іншій частині адміністративного позову відмовив.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 27.10.2016 постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 скасував у частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000974201. Позовні вимоги у цій частині задовольнив. Визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000974201. В іншій частині постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Публічне акціонерне товариство «Укртелеком» та Офіс великих платників податків ДФС оскаржили їх у касаційному порядку.

Ухвалою Верховного Суду від 09.06.2020 зупинено касаційне провадження у справі № 826/18290/15 за позовом Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» до Офісу великих платників податків ДФС у частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001094201 до набрання законної сили судовим рішенням Великої Палати Верховного Суду у справі № 1340/3510/18.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким позов задовольнити повністю, в іншій частині оскаржувані судові рішення залишити без змін.

Мотивуючи свої вимоги, Публічне акціонерного товариства «Укртелеком» посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: статей 50, 286 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях).

При цьому звертає увагу на незаконність та необґрунтованість оскаржуваних судових актів у частині.

Відповідач у касаційній скарзі просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування своїх вимог Офіс великих платників податків ДФС посилається на порушення судами норм процесуального права, а саме: статей 7, 8, 9, частини першої статті 10, частини першої статті 86, частини першої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях).

Зокрема, наголошує на тому, що судами попередніх інстанцій не досліджено всі фактичні обставини справи, які мають значення для правильного вирішення спору, що призвело до прийняття незаконних рішень.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2014, результати якої оформлено актом від 12.06.2015 № 632/28-10-42-10/21560766.

За її наслідками Офіс великих платників податків ДФС дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 119.2 статті 119, пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.5, підпунктів 138.8.1, 138.8.5 пункту 138.8, підпункту 138.10.6 пункту 138.10, пунктів 138.11, 138.12 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 140.1 статті 140, пункту 142.1 статті 142, пункту 150.1 статті 150, пункту 157.9 статті 157, підпункту 164.2.1 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164, підпункту 165.1.35 пункту 165.1 статті 165, підпункту 168.1.1 пункту 168.1, підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168, пункту 171.1 статті 171, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.5, 201.6, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з:

- неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками здійснення господарських операцій із Приватним підприємством «Укрпостачання», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТМФ «Траспосервіс-ЛТД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дизель Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю ВТФ «Контех», Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАХІДНАФТОХІМБУД», Товариством з обмеженою відповідальністю «Західбудтелеком», Приватним підприємством «Український професійний кур'єр», Товариством з обмеженою відповідальністю «Альфа-Сервіс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Електродизель», Товариством з обмеженою відповідальністю «ВКП «Точмашдеталь», Товариством з обмеженою відповідальністю «РТК Трейд», Приватним підприємством «Укрпостачання», Приватним підприємством «Сігма-сервіс», Приватним підприємством «ТД Бастіон», Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕСУ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укр Енерго Холдінг», Товариством з обмеженою відповідальністю «Євроінформ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Інтергранд», Товариством з обмеженою відповідальністю «Український мейлінговий центр», Товариством з обмеженою відповідальністю «Краусберг Україна», Товариством з обмеженою відповідальністю «Аутсорсинг Енд Менеджмент Телеком Юнікейшінс» з огляду на непідтвердження реального характеру здійснених поставок;

- безпідставним віднесенням до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, витрат на створення резерву сумнівної заборгованості щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур» за 2014 рік на суму 284773,30 грн.;

- завищенням витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на загальну суму 2849605,00 грн. в частині перевищення собівартості реалізованих модемів над доходами, отриманими від їх реалізації;

- неврахуванням результатів планової виїзної документальної перевірки від 17.06.2011 № 432/42-10/21560766 в частині завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01.01.2008 по 31.12.2010 на загальну суму 8144110,00 грн. в рядку 06.6 декларації за другий квартал 2011 року та нездійсненням відповідних коригувань щодо зменшення інших витрат у розмірі від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток попереднього звітного періоду на загальну суму 8144110,00 грн.;

- наявністю розбіжностей між сформованим податковим кредитом та податковими зобов'язаннями суб'єктів господарювання, в індивідуальних податкових номерах яких допущено помилки, подвійним віднесенням до податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 119843,78 грн., нездійсненням коригування сум операцій з придбання, які не надають право на формування податкового кредиту, неправомірним включенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних контрагентами, які не декларують податкові зобов'язання з податку на додану вартість або не звітують до органів доходів і зборів за місцем реєстрації;

- безпідставним включенням до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у загальному розмірі 12825,83 грн. на підставі податкових накладних, виписаних контрагентами, місце реєстрації яких Автономна Республіка Крим та м. Сімферополь;

- ненарахуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість за наслідками здійснення операції з постачання квитків та послуг, що є невід'ємною частиною квитка, без оплати фізичним особам (працівникам підприємства);

- завищенням від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, (збитків) попередніх звітних періодів на загальну суму 224402314,00 грн.;

- використанням при визначенні суми земельного податку заниженої грошової оцінки землі згідно з витягом з технічної документації, у той час як довідкою Департаменту земельних ресурсів Київської міської державної адміністрації від 13.03.2013 № Ю-38110/2013 збільшено грошову оцінку земельної ділянки по вулиці Академіка Кржижановського, 8;

- безпідставним застосуванням при обчисленні податку на землю за земельну ділянку по вулиці Л. Толстого, 16/18, коефіцієнта земель історико-культурного призначення місцевого значення (1,5), в той час як ця земельна ділянка відноситься до історико-культурного призначення національного (загальнодержавного) значення;

- ненарахуванням при поданні уточнюючих декларацій, в яких самостійно виявлено факти заниження податкових зобов'язань минулих податкових періодів, штрафу в розмірі три відсотки від такої суми недоплати;

- невключенням до загального оподатковуваного доходу працівників безоплатно виданих путівок на оздоровлення, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на 157701,14 грн., а також порушення вимог пунктів 1, 2 частини першої статті 6, частини першої статті 7, частин п'ятої, сьомої, восьмої статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин);

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000924201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 157701,14 грн. за основним платежем та 106993,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

рішення від 01.07.2015 № 0000944201, згідно з яким застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 179874,05 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000954201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2798416,00 грн. за основним платежем та 1399208,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000964201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 3182766,00 грн. за основним платежем та 795692,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0000974201, згідно з яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 - 2014 роки в розмірі 229797754,00 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 000104201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з плати за землю в розмірі 2,55 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001024201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 972168,75 грн. за основним платежем та 244108,68 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001034201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з плати за землю в розмірі 4,62 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001044201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з плати за землю в розмірі 1,17 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001054201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з плати за землю в розмірі 6,20 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001064201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 61,64 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001074201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з плати за землю в розмірі 19,53 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001084201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 17145,22 грн. за основним платежем та 4453,06 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судові інстанції встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими Публічним акціонерним товариством «Укртелеком» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а також господарський характер понесених за ними витрат.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» як платника податків або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень безпосередніх посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб'єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

За таких обставин висновок судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність твердження контролюючого органу про неправомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за оспорюваними господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Надаючи оцінку правомірності віднесення товариством до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, витрат на створення резерву сумнівної заборгованості щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур» за 2014 рік у розмірі 284773,30 грн., суди встановили, що зазначена заборгованість виникла в жовтні 2011 року у зв'язку з невиконанням боржником умов договору від 01.12.2006 № 304 про надання послуг бізнес-мережі.

З метою стягнення суми заборгованості філія позивача в жовтні 2014 року звернулась до Господарського суду Івано-Франківської області.

Ухвалою Господарського суду Івано-Франківської області від 13.01.2015 провадження у справі № 909/1224/14 зупинено до повернення матеріалів кримінальної справи з Івано-Франківського МВ Управління Міністерства внутрішніх справ України в Івано-Франківській області.

Одночасно філією Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» у бухгалтерському обліку нараховувався резерв сумнівної заборгованості Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур» станом на 01.12.2014 у сумі 302 572,19 грн., у тому числі понад три роки - 284773,26 грн., від двох до трьох років - 17798,93 грн.

У грудні 2014 року філією віднесено до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, витрати на створення резерву сумнівної заборгованості щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур» у сумі 284773,30 грн.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач зазначав, що відповідно до частини другої статті 264 Цивільного кодексу України пред'явлення позову призвело до переривання строку позовної давності, а відтак філія не мала права в грудні 2014 року відносити до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, витрати на створення резерву сумнівної заборгованості щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур» за жовтень 2011 року в сумі 284773,30 грн.

Натомість судові інстанції, аналізуючи положення зазначеної норми Цивільного кодексу України, дійшли висновку про те, що подання позову до суду до одного боржника на весь обсяг вимог, як у спірній ситуації, не тягне за собою переривання строку позовної давності, що, в свою чергу, обумовлює помилковість доводів контролюючого органу про безпідставне віднесення до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, витрат на створення резерву сумнівної заборгованості щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур».

Слід зазначити, що відповідно до підпункту «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) безнадійна заборгованість - це заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

За правилами статті 256 Цивільного кодексу України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Статтею 257 Цивільного кодексу України передбачено, що загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Механізм застосування позовної давності повинен бути достатньо гнучким, тобто, як правило, він мусить допускати можливість зупинення, переривання та поновлення строку позовної давності, а також корелюватись із суб'єктивним фактором, а саме - обізнаністю потенційного позивача про факт порушення його права (пункти 62, 66 рішення у справі «Фінікарідов проти Кіпру» від 20.12.2007).

Згідно з частиною другою статті 264 Цивільного кодексу України позовна давність переривається у разі пред'явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач.

Пред'явлення позову до суду - це реалізація позивачем права на звернення до суду. Саме з цією процесуальною дією пов'язується початок процесу у справі.

Відповідно до вимог процесуального законодавства суддя відкриває провадження у справі не інакше як на підставі заяви, поданої і оформленої в порядку, встановленому процесуальним кодексом.

За змістом викладеного перебіг позовної давності шляхом пред'явлення позову може перериватись у разі звернення позивача до суду, здійсненого з додержанням вимог процесуального законодавства.

Відтак, тлумачення судовими інстанціями в цій справі положення частини другої статті 264 Цивільного кодексу України, що подання позову до суду до одного боржника на весь обсяг вимог не тягне за собою переривання строку позовної давності, є помилковим та таким, що здійснене без системного аналізу наведених норм процесуального права.

Отже, для правильного вирішення спору в цій частині суду слід належним чином дослідити та встановити дату переривання позовної давності в правовідносинах щодо стягнення філією позивача заборгованості з Товариства з обмеженою відповідальністю «Парктур», а також перевірити результат вирішення спору у справі № 909/1224/14 та, як наслідок, дійти об'єктивного висновку про наявність у розглядуваної заборгованості статусу безнадійної.

Вирішуючи питання щодо завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на 2849605,00 грн. внаслідок перевищення собівартості реалізованих модемів над доходами, отриманими від їх реалізації, судовими інстанціями з'ясовано, що Кіровоградською філією товариства реалізовано модеми фізичним та юридичним особам на акційних умовах за 1,00 грн. з відповідним документальним оформленням такої реалізації.

В податковому обліку з податку на прибуток такі операції відображено в загальному порядку як продаж товару.

Контролюючий орган, мотивуючи свою позицію, зазначав, що витрати, понесені позивачем є більші, ніж доходи, отримані від реалізації вищезазначених модемів, у зв'язку із чим такі витрати не можуть включатись до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, оскільки не пов'язані з господарською діяльністю.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарською діяльністю є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте із визначеного в Податковому кодексі України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) поняття ділової мети випливає, що обов'язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Обґрунтовуючи наявність позитивного економічного результату, позивач акцентував увагу на тому, що кількість нових підключень до послуг Інтернет у 2013 році склала 6665, з них за відповідною акцією - 5252, у 2014 році - 5151, з них за акцією - 4266. За ці послуги нараховано 2045576,00 грн. у 2013 році та 1603754,00 грн. у 2014 році.

Зазначені показники свідчать про те, що завдяки привабливим акційним умовам Публічне акціонерне товариство «Укртелеком» набуло певну кількість нових клієнтів та можливість отримувати додаткові фінансові надходження, що свідчить про господарський характер оспорюваних витрат.

Щодо доводів органу доходів і зборів про необхідність коригування позивачем валових витрат за підсумками висновків акта перевірки від 17.06.2011 № 432/42-10/21560766, то суди попередніх інстанцій цілком об'єктивно врахували те, що акт перевірки є лише носієм доказової інформації, яка в подальшому має використовуватись контролюючим органом для прийняття рішення про збільшення платнику грошових зобов'язань. Висновки акта перевірки є лише здійсненою посадовими особами контролюючого органу оцінкою відповідності діянь платника вимогам законодавства. А відтак, сам собою акт перевірки не породжує для платника правових наслідків, не змінює стану його суб'єктивних прав та не створює жодних додаткових обов'язків, у зв'язку з чим у платника відсутній обов'язок враховувати висновки акта податкової перевірки під час подальшого формування даних податкового обліку.

Щодо викладеного в акті перевірки висновку про наявність розбіжностей між сформованим позивачем податковим кредитом та податковими зобов'язаннями суб'єктів господарювання, в індивідуальних податкових номерах яких допущено помилки, подвійне віднесення до податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 119843,78 грн., нездійснення коригування сум операцій з придбання, які не надають право на формування податкового кредиту, неправомірне включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних контрагентами, які не декларують податкові зобов'язання з податку на додану вартість або не звітують до органів доходів і зборів за місцем реєстрації, то за правилами пункту 6 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до пункту 5.2 розділу ІІ цього Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Однак, у розглядуваній ситуації, як з'ясовано судами, акт перевірки не містить посилань на конкретні факти виявлених порушень щодо завищення податкового кредиту/заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість, а саме: не зазначено, щодо яких контрагентів встановлено розбіжності у формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість; відсутні посилання на відповідні первинні та податкові документи; не вказано, на підставі яких податкових накладних повторно сформовано податковий кредит; не зазначено про обставини непроведення коригування сум операцій придбання з податку на додану вартість, які не надають право на формування податкового кредиту, та вплив такого коригування на розрахунки із бюджетом; не вказано, якими саме контрагентами не задекларовано податкові зобов'язання з податку на додану вартість тощо.

Що стосується включення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у загальному розмірі 12825,83 грн. на підставі податкових накладних, виписаних контрагентами, місце реєстрації яких Автономна Республіка Крим та м. Сімферополь, то відповідачем в акті перевірки не конкретизовано ані постачальників товариства, ані проведені сторонами господарські операції, що виключає можливість дійти висновку про дотримання органом доходів і зборів вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), при відображенні зазначеного порушення в акті перевірки від 12.06.2015 № 632/28-10-42-10/21560766.

Щодо встановленого податковим органом порушення позивачем вимог пункту 187.1. статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на ненарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість за наслідками здійснення операції з постачання квитків та послуг, що є невід'ємною частиною квитка, без оплати фізичним особам (працівникам підприємства), то судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між Публічним акціонерним товариством «Укртелеком» та Союзом європейських футбольних асоціацій (УЄФА) укладено договір від 27.05.2011 № 801640-116-116, відповідно до умов якого позивачем отримано право проходу на стадіони та перегляду матчів чемпіонату Європи з футболу УЄФА «Євро-2012», які розподілено між працівниками товариства.

Згідно з пунктом 3.7 цього договору стосовно усіх квитків на матчі позивач підтверджує та погоджується, що: а) такі квитки та безоплатні квитки можуть використовуватись компанією для цілей гостинності та/або рекламних цілей з метою просування продуктів та не можуть продаватись/перепродаватись або пропонуватись для продажу; b) право власності на усі такі квитки і безоплатні квитки залишається за УЄФА та вони не можуть передаватись і ними забороняється розпоряджатись іншим чином, ніж прямо дозволяється відповідно до умов, що застосовуються до них, або як іншим чином дозволяється УЄФА.

Відповідно до підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

В той же час, не відносяться до об'єктів оподаткування операції, звільнені від оподаткування, та операції, до яких застосовується нульова ставка податку на додану вартість.

За правилами пункту 19 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) операції з постачання УЄФА квитків та послуг, що є невід'ємною частиною квитка, тимчасово, до 01 вересня 2012 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Положення цієї норми слід розуміти так, що згідно з чинним на час виникнення спірних правовідносин законодавством не оподатковувались за ставкою 20 відсотків, як помилково вважає відповідач, операції з постачання УЄФА квитків та послуг, що є невід'ємною частиною квитків. При цьому така пільга стосувалась як першої передачі, так і останньої.

З огляду на викладене відсутні підстави для формування товариством податкових зобов'язань з податку на додану вартість за наслідками здійснення операцій з постачання квитків на матчі чемпіонату Європи з футболу УЄФА «Євро-2012» та послуг, що є невід'ємною частиною цих витків, без оплати фізичним особам (працівникам підприємства).

Щодо завищення товариством від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, (збитків) попередніх звітних періодів на загальну суму 224402314,00 грн., то за правилами пункту 152.2 статті 152 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку, який проводить діяльність, що підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, зобов'язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. З цією метою ведеться окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягає патентуванню, та витрат, пов'язаних з веденням діяльності з урахуванням від'ємного значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування.

Згідно з пунктом 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей абзацу першого цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

Відповідно до форми податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказами Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 1213 та Міністерства доходів і зборів України від 30.12.2013 № 872 (у відповідних редакціях, чинних на час виникнення спірних правовідносин), у декларації з податку на прибуток підприємства доходи, отримані від здійснення діяльності, що підлягає патентуванню, витрати, пов'язані зі здійсненням такої діяльності, та сума амортизаційних нарахувань, нарахованих на основні засоби (нематеріальні активи), що використовуються для здійснення діяльності, що підлягає патентуванню, а також об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню, відображаються у рядках 01 - 07 декларації у складі загальних показників доходів, витрат, об'єкта оподаткування, а також у додатках до відповідних рядків декларації.

В рядку 07 відображається об'єкт оподаткування за звітний період, який визначається як різниця між доходами від усіх видів діяльності та витратами, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.

В рядку 06.5 відображається від'ємне значення рядка 07 декларації за попередній звітний (податковий) період, яке зменшує об'єкт оподаткування звітного періоду відповідно до статті 150 та пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей абзацу першого пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

Оскільки в рядках 01 - 07 декларації зазначаються відповідні показники від усіх видів діяльності, в тому числі і від діяльності, що підлягає патентуванню, від'ємне значення рядка 07 декларації включає в себе і від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню.

З урахуванням положень пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) слідує, що до рядка 06.5 декларації за перший квартал наступного року слід переносити значення рядка 07 попередньої декларації за вирахуванням від'ємного значення від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню.

Розрахунок податку на прибуток, отриманого від діяльності, що підлягає патентуванню, здійснюється за формою додатка ТП до рядків 08 та 12 податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

В додатку ТП відображаються відповідні показники за даними окремого обліку діяльності, що підлягає патентуванню, в розрізі кожного виду такої діяльності, визначається об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (рядок 08 додатка ТП) та сума податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшена на вартість торгових патентів (рядок 12 додатка ТП). Значення рядків 08 та 12 додатка ТП переносяться до рядків 08 та 12 декларації.

Від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане за результатами ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, за підсумками попереднього звітного року враховується у складі інших витрат, понесених у зв'язку з отриманням такого виду доходів, та відображається в залежності від виду діяльності, яка підлягає патентуванню, у рядках А3.1, Б3.1, В3.1 та Г3.1 додатка ТП.

Більш того, пунктами 138.5, 138.10, 138.11, 138.12 статті 138 та пунктом 140.1 статті 140 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що визначають перелік складу інших витрат, не передбачено віднесення до складу інших витрат суми від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого за результатами ведення діяльності, яка підлягає патентуванню за підсумками попереднього звітного року.

Водночас за змістом частини першої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій) розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

У порушення наведених норм процесуального права ані суд першої інстанції, ані суд апеляційної інстанції достеменно не з'ясували, який алгоритм використовував позивач при відображенні в податковій звітності від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також яким чином орган доходів і зборів при здійсненні контрольного заходу обраховував від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, що завищене Публічним акціонерним товариством «Укртелеком», зокрема, не перевірили правильність та достовірність такого обрахунку.

При цьому судами попередніх інстанцій не обговорювалось питання про залучення експерта або проведення у справі судової економічної експертизи для з'ясування розглядуваних обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань.

Щодо доводів органу доходів і зборів про невключення товариством до загального оподатковуваного доходу працівників вартості безоплатно виданих путівок на оздоровлення, то судами з'ясовано, що придбання путівок для оздоровлення членів профспілки здійснювалось первинними профспілковими організаціями та Об'єднаною профспілковою організацією за рахунок власних коштів, а здійснене Публічним акціонерним товариством «Укртелеком» цільове фінансування на оздоровлення працівників та їх дітей є його обов'язком у силу положень колективного договору.

В свою чергу, підпунктом 165.1.35 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається вартість путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування, у тому числі на реабілітацію інвалідів, на території України платника податку та/або його дітей віком до 18 років, які надаються йому безоплатно або із знижкою (у розмірі такої знижки) професійною спілкою, до якої зараховуються профспілкові внески платника податку - члена такої професійної спілки, створеної відповідно до законодавства України, або за рахунок коштів відповідного фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Наведене, в свою чергу, також обумовлює протиправність рішення від 01.07.2015 № 0000944201 про застосування штрафних санкцій.

Надаючи оцінку правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001084201, судами встановлено, що в 2013 році Департаментом земельних ресурсів Київської міської державної адміністрації на замовлення позивача виготовлено довідку від 13.03.2013 № Ю-38110/2013 про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки (код ділянки 75:047:005), розташованої на вулиці Академіка Кржижановського, 8.

Відповідно до пункту 274.1 статті 274 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених у статтях 272, 273, 276 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 286.1 статті 286 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

За правилами пункту 286.4 статті 286 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) за нововідведені земельні ділянки або за новоукладеними договорами оренди землі платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.

У разі зміни протягом року об'єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

Отже, земельний податок за земельні ділянки обчислюється, виходячи із актуальної нормативної грошової оцінки, а в разі зміни протягом року об'єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю зобов'язаний подати нову податкову декларацію із відповідними показниками.

Однак, у розглядуваній ситуації при визначенні суми земельного податку за земельну ділянку, розташовану на вулиці Академіка Кржижановського, 8, позивач використовував нормативну грошову оцінку станом на 2009 рік згідно з витягом з технічної документації від 27.02.2009 № Ю-25618/2009, тобто в розмірі меншому, ніж визначено в довідці про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки від 13.03.2013 № Ю-38110/2013, що суперечить приписам пункту 274.1 статті 274 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

При вирішенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2015 № 0001024201 судами попередніх інстанцій встановлено, що на замовлення Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» Головним управлінням охорони культурної спадщини Київської міської державної адміністрації в 2011 році надано відомості про статус земельної ділянки по вулиці Л. Толстого, 16/18 у Шевченківському районі міста Києва. Відповідно до зазначеного документа та листа Головного управління охорони культурної спадщини Київської міської державної адміністрації від 15.07.2011 № 3541 земельні ділянки по вулиці Л. Толстого, 16/18, належать до земель історико-культурного призначення національного (загальнодержавного) значення.

Згідно з пунктом 276.3 статті 276 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податок за земельні ділянки (в межах населених пунктів) на територіях та об'єктах історико-культурного призначення, використання яких не пов'язано з функціональним призначенням цих територій та об'єктів, справляється у розмірі, обчисленому відповідно до статей 274 і 275 цього Кодексу із застосуванням таких коефіцієнтів: міжнародного значення - 7,5; загальнодержавного значення - 3,75; місцевого значення - 1,5.

При цьому суди виходили з того, що за період з 01.01.2011 по 31.12.2014 позивач обчислював земельний податок за земельні ділянки по вулиці Л. Толстого, 16/18, з використанням коефіцієнта земель місцевого значення - 1,5, а не коефіцієнта 3,75, встановленого для земельних ділянок на територіях та об'єктах історико-культурного призначення загальнодержавного значення.

Доводи товариства про те, що воно не є землекористувачем цих земельних ділянок, судові інстанції відхилили, оскільки в охоплений перевіркою період та станом на 31.12.2014 земельні ділянки, які знаходяться за адресою: місто Київ, вулиця Льва Толстого, 16/18, (кадастрові номери 76:009:004 та 76:009:005), обліковуються за Філією спеціалізованого електрозв'язку Публічного акціонерного товариства «Укртелеком».

Також, суди зазначили, що протягом 2011 - 2014 років позивач не оскаржував неправомірність занесення до Державного земельного кадастру даних про нього як землекористувача земельними ділянками по вулиці Л. Толстого, 16/18 та самостійно декларував за ці землі земельний податок.

Проте, підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Згідно з пунктом 287.1 статті 287 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.

Принцип економічної обґрунтованості справляння плати за землю як майнового податку полягає в покладенні обов'язку з його сплати на особу, яка має юридичну можливість отримувати прибуток від використання землі, тобто обов'язок із перерахування до бюджету, зокрема, земельного податку пов'язується саме з фактичним отриманням особою права користування земельною ділянкою.

У спірній ситуації в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі судові інстанції достеменно не перевірили, в кого саме перебувають земельні ділянки за адресою: місто Київ, вулиця Льва Толстого, 16/18, (кадастрові номери 76:009:004 та 76:009:005) на балансі та хто є їх фактичним землекористувачем, зокрема, шляхом витребування у сторін належних та допустимих доказів.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0001044201, від 01.07.2015 № 0001034201, від 01.07.2015 № 0001074201, від 01.07.2015 № 0001004201, від 01.07.2015 № 0001064201, від 01.07.2015 № 0001054201, то, як вбачається з акта перевірки, в порушення пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Публічним акціонерним товариством «Укртелеком» при поданні уточнюючих декларацій, в яких самостійно виявлено факти заниження податкових зобов'язань минулих податкових періодів, не нараховано штраф у розмірі три відсотки від суми недоплати.

За правилами пункту 286.4 статті 286 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі зміни протягом року об'єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися такі зміни.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.

Згідно з пунктом 120.2 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) невиконання платником податків вимог, передбачених абзацами третім - п'ятим пункту 50.1 статті 50 цього Кодексу, щодо умов самостійного внесення змін до податкової звітності тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 відсотків від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов'язання (недоплати).

Посилання позивача на неправомірність застосування до нього штрафу, оскільки уточнююча звітність хоча і подана після граничного терміну подання, але до граничного терміну сплати податкових зобов'язань, об'єктивно відхилене судовими інстанціями, адже застосування штрафу при невиконанні платником податків умов самостійного внесення змін до податкової звітності не залежить від граничного терміну сплати, визначальним у даному випадку є саме заниження суми податкового зобов'язання та виправлення помилки платником податків самостійно.

Відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0000964201, від 01.07.2015 № 0000974201, від 01.07.2015 № 0001024201 підлягають скасуванню, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість зазначених позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм, у тому числі виокремити суми грошових зобов'язань, які збільшені/зменшені помилково, від тих, правомірність збільшення/зменшення яких потребує додаткової перевірки, шляхом витребування в податкового органу відповідного розрахунку.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «;Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Публічного акціонерного товариства «Укртелеком» та Офісу великих платників податків ДФС задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 у справі № 826/18290/15 скасувати в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.07.2015 № 0000964201, від 01.07.2015 № 0000974201, від 01.07.2015 № 0001024201.

Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.06.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 у справі № 826/18290/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк